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上市公司非标准审计意见类型剖析 　　【摘 要】 文章用多元统计分析方法从审计意见类型、公司分类和审计意见相关事项等多个角度分析了2009—2011年三年的非标准审计意见，并以2010年为例对非标准审计意见的类型进行了具体探讨，以期为审计报告的使用者提供相关建议。 　　【关键词】 上市公司； 非标准审计意见； 审计报告 　　一、上市公司审计意见类型总体分析 　　从表1中可以看出，2009—2011年沪深两市被出具了非标审计意见的公司分别为118家、117家、115家，比例有所下降。 　　二、出具非标准审计意见公司类型分析 　　通过对2009—2011年出具非标准审计意见的公司类型汇总，可以看出，ST、*ST、S*ST、SST上市公司每年都占公司总数的70%左右，比例较高。ST公司是指连续两年亏损，被进行特别处理的境内上市公司；*ST公司是指连续三年亏损的境内上市公司；S*ST公司是尚未进行股权分置改革并连续三年亏损的上市公司；SST公司是指公司经营连续两年亏损，特别处理还没有完成股改的上市公司。ST类公司常会出现连续巨额亏损、无力支付到期债务、所得税或诉讼案导致的或有事项等，此类上市公司经营业绩相对较差，持续经营能力不确定，因此，注册会计师为了规避风险，迫于客户的压力或者出于谨慎考虑，通常出具无保留意见加强调事项段的审计意见，这既迎合了客户的要求又不需要承担审计责任（如表2）。 　　三、非标准审计意见相关事项类型分析 　　根据邢海玲（2009）对2003—2008年上市公司年报事项分类方法，将非标准审计意见所涉及的事项分为六个方面：一是影响持续经营能力的不确定事项；二是涉及诉讼事项；三是证监会立案调查未获处理事项；四是审计范围受限；五是资产权属及交易事项不确定；六是其他。由表3可以看出，影响持续经营能力的不确定事项所占比例最高。 　　四、非标准审计意见类型分析 　　以2010年为例，对非标准审计意见类型进行具体分析。 　　（一）无保留意见加强调事项类型分析 　　表4为无保留意见加强调事项段统计表。 　　1.在强调事项中，持续经营能力存在重大不确定性所占的比重较大，有69家，接近全部无保留意见加强调事项报告的79.31%，其中ST和*ST的公司占了较大比例。具体原因有：公司生产经营处于停顿状态，资不抵债，重大借款逾期，巨额亏损，重大资产重组事项的不确定性，无法变现资产、清偿债务等。例如，*ST嘉瑞（000156），截至2010年12月31日，其未弥补亏损仍达75 412.53万元，归属于母公司股东权益亦为-30 136.65万元，25 620.96万元银行借款处于逾期状态，其持续经营能力存在重大不确定性。 　　2.重大诉讼、逾期担保事项影响的不确定性，涉及该事项的有7家公司，占到8%以上的比例。*ST威达（000603）经营业务对单一公司依赖性较大，缺乏独立性，其未来盈利能力存在重大不确定性，可能无法在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。截至审计报告日，威达公司的诉讼事项仍在审理之中，诉讼结果存在重大不确定性。 　　3.证监局立案调查，尚未获知调查结果。有6家公司涉及该事项。ST磁卡（600800）因涉嫌违反证券法于2005年10月18日被中国证监会天津稽查局稽查，截至审计报告日尚未收到正式结论。 　　（二）保留意见类型分析 　　1.无法函证判断该项估计是否合理有4家。 　　2.由于审计范围受限，未能实施必要的审计程序以获取充分、适当的审计证据判断有1家。 　　3.无法对存货和固定资产进行盘点有1家。 　　4.母子公司投资关系或关联方异常有3家。*ST沪科，无法对子公司的财务状况实施必要的审计程序以获取充分、适当的审计证据，母公司报表中对子公司的长期股权投资已减值到零。 　　5.项目未启动无法确定其合理性有1家。 　　6.明显矛盾事项有1家。*ST三联，三联商社公司与三联集团及其所属单位的对账工作截至审计报告日，双方并未确定对账结果和差异情况，协议能否得到有效执行存在极大的不确定性。 　　7.协议尚未履行，导致事项不确定性有1家。 　　8.案件审理中，事项不确定性有1家。 　　9.会计准则的采用产生的疑虑有2家。 　　（三）保留意见加强调事项类型分析 　　1.经营活动产生的现金流量净额连续负数有8家。 　　2.立案稽查，截至审计报告日尚未收到稽查结果有4家。 　　3.不符合《公司法》的相关规定，存在遭受外部处罚风险的有3家。 　　4.存在的问题等事项未得到落实和妥善处理的有1家。 　　5.历史原因有1家。 　　（四）无法表示意见特征分析 　　1.严重资不抵债，导致无法对公司按照持续经营假设编制的2010年度财务报表是否适当判断的有6家。 　　2.被审单位出具的解