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联合审计国际税收征管合作新思维 联合审计是由税收征管论坛推出的一种 国际税收征管合作新思维。基本思路是由两个或者多 个国家的主管税务局联合对同一跨国公司进行税务稽 查。联合审计除了具有反避税和避免双重征税、减少 国际税收争端等一般国际税法价值之外，还对各国税 务局、跨国纳税人和发展中国家等有特殊价值。作为 资本进出口大国和发展中国家双重身份的中国，既无 同步稽查也没有联合审计的实践经验，必须重视联合 审计的理论研究和实践工作，立足国情推动联合审计 的发展。 关键词：联合审计；国际税收主权；国际税收征 管合作；税收管辖权；跨国公司；同步审计；同步稽 F121.3 A : 1007-2101 (2016) 03-0055-06 一、联合审计的研宄背景与意义 (一)研宄背景 1.跨国公司的税收问题引发了对深层次国际税 收征管合作的需求。首先，经济全球化催生了跨国公 司的蓬勃发展。但是，跨国公司在世界经济中地位不 断加强的同时，利用其生产经营乃至营销的全球性与 各国税务局税收管辖权的地域性之间的矛盾，进行国 际逃避税的行为日益增多。这些国际逃避税的范围一 般涉及多个税收管辖区域，超越了传统的国家领土和 民族国家的控制范围。在现在仍然盛行的国际税收主 权原则的限制下，单个税收管辖区域不能单凭一己之 力与纳税人博弈，而随着无形资产的介入，跨国公司 的价值创造更加难以得到准确确定，这些新发展使跨 国公司的税收更加复杂，而避税安排则更加隐蔽。现 行的实践中，还没有形成明确的基本原则可以解决这 个问题。［1］为了提高国际税收遵从，世界各国的税务 机关开始探讨各种形式的国际税收合作行动。在当前 的国际税收合作蓬勃发展阶段，各国联合进行税收审 计，成为国际税收合作的新思维。 2.联合审计应运而生。随着经济全球化和跨国公 司的蓬勃发展，跨国公司的税基全球化与各国政府税 收管辖权的地域性之间的矛盾凸显。为了解决这个问 题，国际社会已经开始了各种程度的国际税收合作， 而联合审计(JointAudit)则代表着国家税务局之间的 一种更为直接、更为紧密的国际税收征管合作新思维。 联合审计方式受到了 OECD的重视。在2009年，OECD 领导下的税收征管论坛(Forum on Tax Administration, 以下简称为FTA)发起了联合审计项目，委托一个研 宄团体对联合审计进行了专门的研宄。研宄小组的成 员由来自于13个①具有丰富的同步税务稽查、双边预 约定价协议、相互协商程序等相关跨境税收合作经验 的国家。研宄小组对所有的FTA成员国在国际层面上 的各种审计或稽查的经验和实践都做了调查，包括中 国在内的30个国家对调查做出了积极回馈。OECD公 布了 FTA2010年9月第六次会议的细节，最终发布了 联合审计报告(Joint Audit Reports)以及联合审计参 与指南(Joint Audit Participants Guide)。前者的内容 涵盖了联合审计的定义、目标、适合于联合审计的领 域、被调查各国所确认的挑战以及相关推荐等基本问 题。后者则是作为税务机关参与联合审计的操作手册， 内容涵盖了规划和实施、完成联合审计等一系列步骤， 是针对联合审计的具体操作指导，为实施联合审计程 序提供了一个路线图。该指南是个独立的产品，作为 考虑参加联合审计的国家的参考资料。从FTA的参与 国构成以及FTA近年来在税收征管领域的成就来看， FTA的研宄成果是值得信赖的。②联合审计也受到了 联合国的重视。[2] (二)研宄意义 首先，尽管各国税法都规定了纳税人的主动申报 制度，但由于纳税人和税务机关的价值取向是不一致 的：前者力求税负最小化，后者则力求征税利益最大 化，所以，税务局要想实现对跨国公司的有效征管， 不能仅仅依靠纳税人的主动纳税申报，仍需要通过税 务调查，搜集情报，对付逃避税活动。这是对纳税人 自己申报制度的必要补充。［3］ 其次，传统的审计方式囿于一国或者某个管辖区 域的领土内，不能实现对跨国公司的税收审计之所需， 因为在税收主权原则下，一个国家的税务机关不能到 另一个国家去审计纳税人的财务记录，除非收到另一 国政府的邀请。［4］此时，可由具有共同利益的税务局 之间进行国际合作审计。 再次，国际合作进行税务审计的实践，最初来自 于税务机关之间的同期税务稽查，他们之间存在共同 或者相关的利益是开展合作的一个基本前提条件。但 是，随着跨国公司经营的复杂性以及各国对本国在跨 国公司中收入份额的关注，他们开始越来越难以分享 共同的或者相关的利益。例如，在转让定价案件中， 不同国家的税务机关之间在利益上大多数处于对立状 态，而很少是共同的或者一致性的。除非国家之间通 过联合的审计活动对该纳税人的转移定价在所涉国家 之间达成共识，才能消除由此带来的