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宏观税负变化与税制结构调整的关联探讨 　　宏观税负变化与税制结构调整是税收理论与实践中的两个关键问题，同时是一组高度相关、相辅相成的重要问题。研究宏观税负变化必然涉及税制结构调整，研究税制结构调整必然涉及宏观税负变化。 　　一、宏观税负变化 　　宏观税负通常被表述为税收总量占经济总量的比重。其中，税收总量可用税收收入、财政收入与政府收入三个指标表示，经济总量可用国民生产总值(GNP)与国内生产总值(GDP)两个指标表示。根据国际可比性要求，本文以财政收入占GDP的比重表示宏观税负水平。 　　1994年，为建立社会主义市场经济体制，同时为解决财政收入占GDP比重持续下降问题，我国进行了划时代的税收制度改革，确立了流转税、所得税与财产税并存的现代税收体系。1995年起，我国宏观税负水平持续提高，1995年为%，2000年为%，2005年为%，2010年为%，15年间共提高了10个百分点，每年平均提高个百分点。① 　　对我国15年来宏观税负的变化与未来宏观税负的走势，税收理论界与税收决策部门进行了深入探讨。当前比较一致的看法是：我国宏观税负增长过快，宏观税负水平偏高；应当实行减税政策，控制宏观税负增长，降低宏观税负水平。　 　　 　　就不同收入水平国家的情况看，其从1996-2007年宏观税负水平的走势也具有“S”型曲线特征。表2数据显示，在1996-2007年的12年中，低收入国家的平均宏观税负水平由%提高到%，年均提高个百分点，基本上处于较低水平相对稳定状态；中低等收入国家的平均宏观税负水平由%提高到%，年均提高个百分点，基本上处于快速提高时期，且提高的幅度比较大；中高等收入国家的平均宏观税负水平由%提高到%，年均提高3个百分点，基本上处于快速提高时期，但提高的幅度比较小；高收入国家的平均宏观税负水平由%下降到%，年均下降个百分点，基本上处于较高水平相对稳定状态。 　　 　　在过去的15年中，我国处于中低收入国家发展阶段。我国人均GDP1995年为290美元，2000年为856美元，2005年为1 703美元，2010年为4 528美元。③按照世界银行收入水平划分标准，④我国于1998年开始进入中低收入国家行列，于2010年开始进入中高收入国家行列。根据宏观税负水平变化规律，在“S”型曲线中部前半段，即中低收入国家发展阶段，宏观税负水平将加速提高。由此判断，在过去的15年中，我国宏观税负水平持续提高符合宏观税负水平变化规律，不存在增长过快问题。　 　　(二)在未来二三十年内，我国宏观税负水平将继续提高，但提高的速度将逐渐放慢 　　在未来二三十年内，我国将处于中高等收入国家发展阶段。根据宏观税负水平变化规律，在这个阶段，随着人均收入水平的提高、经济结构的调整与政府职能、公共支出的变化，宏观税负水平将继续提高；同时，由于经济结构调整的幅度逐渐减小，政府职能的变化越来越小，宏观税负水平的提高速度将逐渐放慢。 　　从实际情况看，在未来二三十年内，根据转变经济发展方式的要求，我国将转变政府职能，大幅度增加教育、医疗卫生、社会保障等基本公共服务的支出，提高政府教育支出、医疗卫生支出、社会保障支出占GDP的比重，由此必然拉动宏观税负水平继续提高。目前，政府教育支出占GDP的比重为%，⑤低于4%的既定目标近1个百分点；政府医疗卫生支出占GDP的比重为%，⑥相当于全国医疗卫生总支出的20%；政府社会保障支出占财政支出的比重为%，⑦低于25%的既定目标15个百分点。为改变这种状况，增加政府的教育支出、医疗卫生支出与社会保障支出，需要提高宏观税负水平。此外，我国目前的国防支出不足。政　 府国防支出占GDP的比重为%，相当于世界平均水平的1/2；居民人均军费为55美元，相当于世界平均水平的1/4、英国与法国的1/20、美国的1/50。⑧为增强国防力量，需要增加政府国防支出，为此也需要提高宏观税负水平。 　　诚然，我国现阶段行政人员过多，行政支出过大。在未来二三十年内，随着政府职能的转变与行政效率的提高，行政人员将减少，行政支出占GDP的比重将降低。但是，与增加政府教育支出、医疗卫生支出、社会保障支出与国防支出的迫切需要相比，财政支出总额将继续增加，宏观税负水平将继续提高。 　　二、税制结构调整 　　宏观税负水平变化，一方面反映着公共支出变化，一方面依赖于税制结构调整。没有税制结构调整，就没有宏观税负水平变化。在未来二三十年内，要继续提高宏观税负水平，必须对税制结构进行较大调整。 　　(一)调整治税思想 　　经济体制改革以来，税收不仅成为政府取得收入的主要形式，而且成为政府调节经济的重要杠杆。随着税收作用的增强，“税收万能论”的倾向日益明显。为了增加政府收入，在选择收入形式时，首先不是运用资源收益、企业利润与使用费等契约性政府收入形式，而是“积极”运用税