2011学报：综合收益列报模式及其影响因素剖析.docVIP

综合收益列报模式及其影响因素剖析 东北财经大学会计学院 梁爽 【摘要】从1992年英国会计准则委员会（ASB）发布世界上第一份涉及综合收益报告的准则（FRS3）至2011年，综合收益列报模式一直处于不断的修订之中，这不仅使人们开始思考一些过去并不够关注的话题：综合收益列报模式有很重要的信息含量吗？不同综合收益列报模式具有不同的信息含量吗？其中的决定性因素是什么？今后的趋势会如何？本文试图对上述问题加以剖析。 【关键词】 综合收益 列报模式 影响因素 趋势 一、综合收益列报模式的变迁及发展动态 综合收益(Comprehensive Income)列报模式是指净利润及其他综合收益（Other Comprehensive Income, OCI）在财务报告中列示和报告的方式。从综合收益报告准则产生至今，经历了数次修订，修订的内容主要是OCI的列报模式。从历史上看，综合收益列报模式主要有以下三种：（1）单一业绩表模式：指在一张业绩报表（利润表、收益表或综合收益表）中同时列示和报告净利润和OCI的收益列报模式。（2）两张业绩表模式：指在两张业绩报表（一张是利润表或收益表，另一张是全部已确认利得和损失表或综合收益表）中分别列示和报告净利润和OCI的收益列报模式。（3）所有者权益变动表模式：指在利润表或收益表中列报净利润，而在所有者权益变动表中列示和报告OCI的收益列报模式。以上三种综合收益列报模式在不同历史时期和不同国家的会计准则中曾有过不同的列报要求。 世界上第一份涉及综合收益列报的准则是1992年10月由英国会计准则委员会（ASB）发布的《报告财务业绩》准则（FRS3），该准则要求企业同时编制损益表和全部已确认利得和损失表，前者列示净利润，后者列示综合收益，从而开启了综合收益两张业绩表列报模式之先河。继英国之后，1994年，新西兰财务会计准则委员会（FRSB）发布了财务会计准则第2号《财务报告的表述》（FRS2），要求企业同时编制业绩表和权益变动表，前者列示净利润，在后者中列示综合收益，从而开启了综合收益所有者权益变动表列报模式之先河。1997年，国际会计准则委员会（IASC）首次发布了涉及综合收益列报的准则《财务报表列报》（IAS1），要求企业在编制损益表的同时，通过权益变动表或全部已确认利得和损失表来披露综合收益，IASC采用了一种的“二选一”的全面收益列报模式。同年，美国会计准则委员会（FASB）发布的FAS130《报告综合收益》准则更是开创了“三选一”的综合收益列报模式，在权益变动表模式和两张业绩表模式之外，还允许企业选择单一业绩表模式。在1997年到2007年十年间，凡是要求企业报告全面收益的国家，实质上都是在以上三种列报模式中选择一种模式，或者借鉴IAS1允许企业采用“二选一”模式，或者借鉴FAS130允许企业采用“三选一”模式。 2007年，IASB发布了作为IASB和FASB的联合研究成果《国际会计准则第1号——财务报表列报》，取代了此前的IAS1（1997年）。根据IAS1（2007年修订）的规定，企业只能采用单一业绩表或两张业绩表的利润表列报模式，不允许再采用权益变动表列报模式（当时仅在美国适用），由此，收益列报模式由过去的“三选一”缩小为“二选一”。2008年10月，IASB发布了作为FASB和IASB关于财务报表列报项目的联合研究成果《财务报表列报的初步意见》讨论稿（以下简称《初步意见》），其中也涉及了综合收益的列报问题。该讨论稿的一个重要修改意见，是建议取消综合收益的两张业绩报告模式和权益变动表模式，要求主体必须采用单一业绩表模式列报综合收益，至此，综合收益列报模式首次被建议取消选择权。2010年5月27日，IASB又发布了“其他综合收益的列报”（对IAS1的建议修订）征求意见稿，该征求意见稿考虑了2008年10月《初步意见》中的建议及反馈意见，进一步建议主体只能使用一张“损益和其他综合收益表”或“综合收益表”来报告综合收益。但在 2011年6月16日IASB正式发布其与FASB的联合研究成果《其他综合收益项目的列报》（对IAS1的修订）时，最终又保留了“二选一”的综合收益列报模式，允许主体选择单一业绩表模式或两张业绩表模式披露综合收益。 通过以上阐述可以看出，综合收益报告准则在十几年时间里几经修订，问题主要集中在综合收益的列报模式上，准则从“三选一”、“二选一”、“无选择建议”，最终又回到“二选一”，涉及的都是OCI的列报模式，并没有涉及OCI的列报内容。为什么综合收益的列报模式这样重要？难道综合收益信息的不同列报模式具有不同的信息含量？其决定性因素是什么呢？以下本文继续剖析。 二、全面收益列报模式的影响因素剖析 从1992年至今，综合收益准则的每次改变都