论企业会计政策选择及其发展趋势.pdf

论企业会计政策选择及其发展趋势 内容提要：会计政策在形式上表现为会计过程的一种技术规范，但其本质上是一 项社会经济和政治利益的博弈规则和制度安排，不同的会计政策选择产生企业不 同结果的会计信息，会对企业利害关系集团产生不同的利益分配结果和社会资源 配置效率；因此会计政策选择不仅具有广泛的经济后果，而且还是各相关利益集 团为转移财富而进行的政治博弈和竞争。国外会计政策选择问题的重视和研究初 始于本世纪四、五十年代，到七八十年代取得了累累硕果；我国对该问题的研究 则只是近几年的事，随着我国资本市场的发展，该问题的研究价值日益凸现，并 将成为二十一世纪中我国会计研究特别是资本市场会计问题研究中的一个崭新 而重要课题。 　　一、会计政策选择的本质特征 按照国际会计准则委员会的定义，会计政策是指 “企业编报财务报表时所采 用具体原则、基础、惯例、规则和实务①”。会计政策有宏观会计政策和微观 (企业)会计政策之分 (黄菊波，1995)，企业会计政策是企业在宏观会计政策的范 围内，根据企业的具体情况所选择的最能反映企业财务状况和经营成果的会计原 则、程序和方法；宏观会计政策是指一国政府或政府授权的机构为了规范企业会 计行为、提高会计信息质量，实现一定的社会经济目标而制订和发布的会计准则 规范的总和，其核心是会计准则； “所谓会计选择行为，即指前述利害集团(指股东、债权人、注册会计师和企 业会计人员等—引者注)选择会计目标和会计准则的行为。②”。从会计政策 及会计政策选择的定义可以看出会计政策在形式表现为会计过程的一种技术规 范，但其本质上却是一种经济和会计利益的博弈规则和缺席安排。 会计准则的制订过程实质上是会计报告的编制者与会计报告相关利益集团合 作博弈达到均衡的过程，已出台的会计准则则大都是各方利益均稀与妥协的产物。 财务会计的目标在于向外部会计信息使用者提供决策有用的信息，但在现有的以 会计准则为会计政策规范主体的模式下，对某一经济事项的会计处理有多种备选 的会计处理方法，为企业进行会计政策选择留下了较大的选择空间；会计政策 选择贯穿于企业从会计确认到计量、记录、报告诸环节过程，从这个意义上讲， 会计其实是一门貌以精确但事实上并不精确的科学，会计理论和实务的中的好多 问题并没有一条放之四海而皆准的取舍标准，因此会计过程的最终产品——会 计信息多半是主观判断的产物，是各个利害关系集团如股东、债权人、政府、企 业会计当局等各方利益博弈均稀的结果 (张为国，1997)。不同的会计政策选择产 生不同 会计信息，导致企业利害关系集团不同的利益分配结果和投资决策行为， 进而影响社会资源的配置效率和结果，正如迈克尔 ·查特菲尔德所说 “倘若使用 了不恰当的会计方法，就可能将投资者引入歧途，在资本市场上，资源就会被错 误地配置。……如果说财务报表是一种资源分配的手段，那么，相互对抗的会计 方法的滥用就会导致在整个经济中效率不高地分配投资资本③”。所以相关各 方利益集团都很重视和关注会计政策的制订和选择问题。 在以实证研究方法为会计研究主流方法的西方国家，实证会计理论致力于根 据各利害集团选择会计准则、会计政策和方法的行为，来解释现存的和预测未来 的各种会计实务。他们认为，会计理论的效用在于解释和预测两方面，会计研究 中应联系不同的利害关系集团、社会资源的分配及有关的经济理论，运用实证 研究方法，证明有关的会计假设，从而能对会计实务进行解释和预测。实证会计 研究的重心是会计选择行为，目的是试图解释和预测各种社会利益集团为何选择 这种而不选择那种会计政策。随着实证会计研究的风行，自本世纪 60 年代起， 美国会计界开始研究会计准则的经济后果。所谓经济后果，是指会计报告将影响 企业、政府、投资者、债权人、工会等的决策行为，受影响的决策行为反过来又 会损害其他相关方面的利益 (Stephen.A.Zeff,1978)。亦即会计准则不再是一种 纯粹的技术规范，不同的会计准则及会计政策选择将会生成不同的会计信息，从 而到不同利益集团的利益，包括一部分人受益，另一部分人受损失。 “利用会计 政策选择作弊是一种不通过实实在在劳动就可以改变业绩的捷径④”。会计准 则的经济后果往往是借助于企业会计政策选择来实现的，因此，形式多样的会计 政策选择为不同利益集团争取于己有利 “经济后果”和政治利益提供了可能。 下面本文主要拟从微观角度探讨企业会计政策选择问题。 　　二、会计政策选择研究的理论演变 　　 　　1、会计政策选择行为的传统认识