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递延所得税基础之确认与计量 递延所得税资产与负债 首先，要理解递延所得税资产和递延所得税负债的概念，理解这个概念要从资 产和负债两个词出发。资产负债表中的资产是什么？会计准则里定义，资产是 企业拥有的一个资源，是企业能够驾驭的资源；不论是银行存款、固定资产还 是存货都是企业拥有的能控制的东西，是企业的资源。负债是什么呢？是企业 的一个义务，它可以是现实也可以是后有的。一张企业资产负债表的资源是 两个渠道来的：负债得到的，就有承诺、支付的义务，或者是股东投过来的， 是所有者的一个权益。所以负债是一个义务，资产是一个资源。那么，递延所 得税怎么会跟资产、负债，怎么跟资源、跟义务有关系呢？ 报告《递延所得税基础之税会差异》里讲到暂时性差异中特别是时间性差异， 是先在会计上确认收入，但税收不允许确认；或是会计上确认了成本费用，但 税收不同意在当期扣除。由于是一种时间性的代价，未来可以转回，比如当期 的会计利润＞应税利润，意味着当期可以少交税，少交的税就延时到以后去交 了。以后要多交的税就是一笔潜在的负债，这就有一个递延所得税负债的问题 了。递延到以后去承担这笔所得税的义务。反过来，如果当期的会计利润＜应 税利润（应纳税所得额），当期就要多交税，只要当期多交的税是时间性的，以 后一定会少交税，这就意味着以后减少了税负的流出。因为交税是经济效益的 流出，意味着资源要减少，以后可以少交税就意味着保有的这种权利可以使企 业增加一种资源、资产，这个资产就是递延所得税资产，这种权利无形中就会 产生有形的资源、有形的经济利益的保有和流入。所以递延所得税资产和递延 所得税负债理解这个会计科目还是要从资产和负债本身的概念上出发。 应纳税暂时性差异的处理  应纳税暂时性差异 就递延所得税和负债具体的确认和计量问题，我们先按照其对未来应纳税所得 额的影响分成两类暂时性差异：一是应纳税的暂时性差异，二是可抵扣的暂时 性差异。应纳税暂时性差异是指纳税人当期少交税，但以后还是要把税补交给 国家，所以称为应纳税的所得性差异。会计准则里表述为将会增加未来转回期 间应纳税所得额的暂时性差异。未来这个差异转回来的时候，应纳税所得额要 增加，要比会计利润大。应纳税的暂时性差异在确定未来收回资产、清偿负债 期间，这个收回资产是一种广义的概念。 1 / 11 固定资产折旧和无形资产摊销也是对资产价值的一种分期收回，未来的处置、 销售、转让都是一种收回，所以这个收回要做广义来理解。清偿负债也一样， 不管是哪一种情况，未来会产生应税金额导致应税利润比会计利润大，所以现 在占到便宜，未来还是要还给国家，所以是一种递延所得税负债。在会计核算 上就不能用应交税费这个科目，而是要用递延所得税负债。应交税费是一个现 实的已经确定的当期就要履行的义务，递延是以后要履行的一个纳税义务。 就上图的例子，电子设备按照财税 [2014]75号文的规定，所有企业购买的单价 在 5000 元以内的资产，都可以一次性折旧，一次性在税前扣除。企业会计会怎 么处理？会计上选择了分三年折旧，每年折旧 120 万，前半年折旧 60 万。为什 么要分三年呢？因为公司基于各种考虑：比如上市公司要维持它的业绩，有的 公司可能要找银行贷款，银行对其利润有考核的要求等。因此，在会计核算的 时候就不愿意把 360 万一次性地记入费用。所以，当期会计利润只减少了 60 万 的折旧费。会计损益只进了 60 万，而纳税时税法是允许一次性扣除的，这个差 异就很特殊，是税法给企业的税收优惠。 那怎么填申报表呢？申报表上的会计折旧填 60 万，税前扣除的加速折旧填 360 万。这样，当年就形成了纳税调减 300 万，假如这个企业是一个高新技术企 业，所得税的税率是 15%，300 万×15%=45 万，当期少交 45 万的税。但是这是 一个时间性的差异，第二年会计上提了 120 万的折旧费，但是税收上的折旧已 经提完了，所以第二年 120 万会计折旧就要拿出来交税，120 万×15%的税率就 产生 18 万元的税收成本，这就是一个递延所得税负债。第三年会计上又提了 120 万块钱的折旧，税收上继续不承认，为此又要付出 18 万元的所得税的成 本，这同样是一个递延所得税负债。第四年会计上把剩余的 60 万折旧提完，这 60 万的折旧税收上依然不承认，60 万×15%=9 万元。所以第二年的 18 万+第三 年的 18 万再+最后一年的 9 万块钱的税收成本=45 万，刚好等于第一年纳税调 减的 300 万×15