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新租赁准则下的会计分录解析与实务应用

随着经济业务的日益复杂和会计准则的持续完善，新租赁准则的颁布与实施对企业的会计处理带来了显著影响。其核心变化在于要求承租人对几乎所有租赁业务均需在资产负债表中确认使用权资产和租赁负债，这无疑对财务人员的专业能力提出了更高要求。本文将结合准则要点，系统梳理新租赁准则下承租人与出租人的主要会计分录，旨在为实务操作提供清晰指引。

一、核心概念与适用范围界定

在深入会计分录之前，首先需要明确几个核心概念。新租赁准则下，承租人是指通过签订租赁协议获得资产使用权，并支付租金的一方；出租人则是让渡资产使用权并收取租金的一方。租赁期开始日，是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，也是会计处理的关键时点。准则的适用范围广泛，但也排除了一些特殊情况，如承租人通过许可协议取得的电影、录像、剧本等版权、专利等项目的权利，以及以出让、划拨或转让方式取得的土地使用权等。

二、承租人的会计处理

承租人的会计处理是新租赁准则修订的重点，其核心模型为“使用权资产模型”。

（一）租赁期开始日的初始确认

在租赁期开始日，承租人应当对租赁确认使用权资产和租赁负债（短期租赁和低价值资产租赁除外）。

1.使用权资产的初始计量：

使用权资产应当按照成本进行初始计量。其成本包括：

*租赁负债的初始计量金额；

*在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额，存在租赁激励的，扣除已享受的租赁激励相关金额；

*承租人发生的初始直接费用；

*承租人为拆卸及移除租赁资产、复原租赁资产所在场地或将租赁资产恢复至租赁条款约定状态预计将发生的成本。

会计分录示例（假设不考虑初始直接费用和拆卸移除成本）：

借：使用权资产

贷：租赁负债——租赁付款额

（若存在预付租金，且该预付租金不属于租赁负债的组成部分，则需借记“使用权资产”，贷记“银行存款”等）

2.租赁负债的初始计量：

租赁负债应当按照租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量。计算现值时，承租人应当采用租赁内含利率作为折现率；无法确定租赁内含利率的，应当采用承租人增量借款利率。

例如，某项租赁业务，租赁期为三年，每年年末支付租金，租赁内含利率已知。则租赁负债的初始计量金额为各期租金按租赁内含利率折现后的现值之和。

（二）后续计量

1.使用权资产的折旧：

承租人应当参照《企业会计准则第4号——固定资产》有关折旧规定，对使用权资产计提折旧。折旧年限应根据租赁期和资产使用寿命孰短原则确定。

会计分录：

借：管理费用/制造费用等（根据用途确定）

贷：使用权资产累计折旧

2.租赁负债的利息费用：

承租人应当按照固定的周期性利率（通常为租赁内含利率或增量借款利率）计算租赁负债在租赁期内各期间的利息费用，并计入当期损益。

会计分录：

借：财务费用——利息费用

贷：租赁负债——未确认融资费用

3.租金支付：

每期支付租金时，应冲减租赁负债的账面价值。

会计分录：

借：租赁负债——租赁付款额

贷：银行存款

（三）短期租赁和低价值资产租赁的简化处理

对于短期租赁（租赁期不超过12个月，且不包含购买选择权的租赁）和低价值资产租赁，承租人可以选择不确认使用权资产和租赁负债，而是采用与经营租赁类似的方式进行处理，将每期租金直接计入相关成本或费用。

会计分录（简化处理）：

借：管理费用/制造费用等

贷：银行存款

三、出租人的会计处理

出租人的会计处理相对承租人而言，变化较小，主要分为经营租赁和融资租赁两种类型。

（一）融资租赁的会计处理

当一项租赁实质上转移了与租赁资产所有权有关的几乎全部风险和报酬时，出租人应将其分类为融资租赁。

1.租赁期开始日的初始确认：

出租人应当终止确认融资租赁资产，并将应收融资租赁款、未担保余值之和与其现值的差额确认为未实现融资收益。

会计分录：

借：应收融资租赁款——租赁收款额

贷：融资租赁资产（账面价值）

贷：资产处置损益（若有，公允价值与账面价值差额）

贷：银行存款（初始直接费用）

贷：未实现融资收益

2.后续计量：

出租人应当按照实际利率法计算并确认租赁期内各个期间的利息收入。

会计分录：

借：未实现融资收益

贷：租赁收入

（二）经营租赁的会计处理

经营租赁下，出租人应当保留租赁资产的账面价值，并按照直线法或其他系统合理的方法将租赁收款额确认为租赁期内的收入。租赁资产的折旧按照固定资产相关准则处理。

1.收到租金时：

借：银行存款

贷：租赁收入（或预收账款，根据权责发生制调整）

2.计提租赁资产折旧时：

借：其他业务成本等

贷：累计折旧

四、总结与实务提示

新租赁准则的实施，对企业的财务报表列报、财务指标分析乃至经营决策都将产生深远影响。承租人应特别关注使用权资产和租赁负债的准确计量，以及后续折旧和利息费用的合理分摊。出租人