公允价值计量 真实性和主观性博弈的结果.docVIP

阴财会月刊·全国优秀经济期刊 公允价值计量：真实性和主观性博弈的结果 张复生 渊郑 州 大 学 商 学 院 郑 州 450052冤 【摘要】 公允价值是会计计量属性中最能体现资产、负债真实价值的计量属性。但它缺乏可查考性，也具有很强的主观 性。主观性有可能演变为随意性和可操纵性，这与公允价值计量的初衷相悖，同时也说明公允价值计量需要规范和约束。 【关键词】 会计核算 计量属性 公允价值  公允价值作为会计的一种计量属性，其运用在我国的企 业会计改革进程中经历了一个反复的过程。在20世纪90年代 初期的《企业会计准则—基本准则》 1993）中就曾规定过， “应按照同类资产的市场价格或者有关凭据”确定相关资产的 入账价值；在此之后的《企业会计准则——债务重组》 1998）、 《企业会计准则——投资》 1998）和《企业会计准则——非货 币性交易》 1999）等准则中也都运用了公允价值计量属性。但 是，在《企业会计制度》 2001）中，虽然也提到了公允价值，但 它不是以计量属性的面目出现的；而在我国2006年颁布的《企 业会计准则》中又大量引入了公允价值计量属性。这种反复与 企业会计核算和信息披露中公允价值运用的真实性初衷及现 实经济生活中的主观性后果存在着直接联系，它是会计信息 真实性追求和公允价值的主观性特征博弈的结果。 公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿 进行资产交换或债务清偿的金额。公允价值是企业对资产和 负债进行会计计量的一种属性，也是最容易与现行市场交易 价格相联系、且被用以进行会计操纵的一种会计计量属性。按 照我国《企业会计准则》 2006）规定的基本精神，公允价值计 量属性主要适用于两种情况下的会计计量：一是会计对象缺 乏历史成本时的初始计量。我国 《企业会计准则——基本准 则》规定，企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史 成本，采用公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额 能够取得并可靠计量，比如天然起源的生物资产等。二是限定 范 围内会计 对 象的 后 续计 量。 按照 我 国 《企业 会 计准 则》 （2006）规定的精神，企业部分资产或负债应采用公允价值进 行后续计量，例如交易性金融资产、投资性房地产、生物资产、 长期借款等。 作为企业会计的一种计量属性，公允价值本身是一个比 较笼统的概念，可能包含多种含义：现行市价、历史成本、重置 成本等。 一、现行市价 按照人们一般的理解，现行市价应当是指在目前正常条 件下特定资产或劳务的市场交易价格。如果不考虑其他因素， 它是一种比较现实的公允价值，且能体现资产的真实价值状  况。但是，作为一种会计计量属性，还需要考虑现行市价的下 列特点： 1. 区域性较强。由于受到多种因素的影响，不同地区同 一资产的市场供求状况不同，决定了其同一时间的市场交易 价格可能有所不同。尤其是在我国，不同地区的自然条件、消 费水平、商品物资的供求差异等所导致的同一资产的市场交 易价格差异还比较大。这就会导致不同地区的不同企业所持 有的同类资产的现行市价可能是不同的，如果采用现行市价 进行会计计量势必会影响到会计信息的可比性。尤其是同一 企业在不同地区的分支机构所持有的同类资产，由于其现行 市价的不同也会导致其计量结果存在差异。如果将这些本身 就存在差异的现行市价合并到同一会计报表中，就可能存在 不合理的成份。 2. 事后可查考性较差。现行市价不同于历史成本，大部 分资产的“现行市价”往往在计价时点之后便失去了可查考 性，不像历史成本那样可以通过相关的会计凭证“锁定”交易 或事项发生时的价格水平，且便于事后查考。除非现行市价具 有客观、序时记录并纳入全国统一公开交易市场背景下的资 产，比如公开上市交易的证券、期货等，一般商品物资的现行 市价只有在实际发生交易时才能取得相关的用以记录其现行 市价的凭证。因此，当选择现行市价作为公允价值进行会计后 续计量时，其计量结果往往不具有事后可查考性。现行市价的 这一特点为企业随意进行资产计量创造了条件，也给资产计 量信息的真实性带来了威胁。 3. 序时变动性。一般情况下，现行市价是随行就市的一 种价格水平，除非是政府实行价格管制的资产，一般的市场化 商品和物资都会随着市场供求关系等方面因素的变化而随时 发生变化。现行市价的这种特征无疑给企业会计计量带来了 挑战。会计要追求核算和披露的信息真实性，就势必需要调整 变动资产或负债的账面价值，这在目前的会计手段和方式下 显然是缺乏可操作性的。因而，对那些需要运用公允价值进行 计量和报告的资产或负债，一般采用定期的按照现行市价调 整相关会计账面价值的方法。这种以现行市价为参照依据而 对账面价值进行的后续调整，实际上是公允价值对历史成本 阴窑06窑 援上旬 全国中文核心