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演化博弈视角的会计准则变迁诠释 盖地杜静然 内容提要近年来，制度变迁研究日趋倾向于利用演化博弈论。会计准则作为一种制度，其变迁可以纳入制 度变迁的理论框架中予以研究。本文在演化博弈论的基础上，构建了会计准则变迁的最优反映动态模型和复制动 态模型，为会计准则变迁分析提供了新的视角。研究结论表明：会计准则变迁与博弈参与方获益结构的改变，会引 起会计准变迁，博弈方收益和成本的具体水平和相对水平是会计准则变迁趋势和具体路径的选择依据，学习和模 仿在会计准则变迁中具有重要作用。 关键词 演化博弈 会计准则变迁 最优反应动态 复制动态 中图分类号：F233 文献标识码：A 文章编号：1000一7636(2012)02—0096一10 21世纪初，学术界开始将博弈论作为分析方法解释会计准则变迁中的各种问题。但多数学者对博弈论模型 的运用大都建立在传统博弈论的基础上，在“会计准则及其制定模式的经济效率、经济后果、政治影响等方面已有 深入地分析，却忽视了会计准则的利益相关者及其各自利益集团对会计准则的影响及其对会计准则制度变迁进 程中的‘民主化’要求，因而在一定程度上影响了会计准则的实际效果。”演化博弈论在社会科学中的广泛运用， 为会计准则变迁研究开辟了一个新视角。 与传统博弈论的完全理性假设基础不同，演化博弈论认为经济主体符合有限理性假定，有限理性的经济主体 被简单模仿驱使，并受制于群体内部和外部对其有影响的其他群体，经济主体不能对环境变化作出最优反应，而 是通过模仿、试错与学习选择策略。另外，演化博弈论一般考察一个或者几个群体，它包括许多博弈方，这些博弈 方既可以是相同的，也可以是不同的。在现实生活中，完全理性的人不可能存在，因此，分析问题时必须采用有限 理性的思路。演化博弈论在传统博弈理论优势的基础上，合理吸收了演化思想，成为一个有力的理论武器，它在 经济领域的应用，主要是分析不同主体间的竞争行为和协调互动行为对经济系统演化的作用。 一、会计准则变迁演化博弈分析的适用性 (一)会计准则演化博弈分析的理论依据 首先，会计准则系统利益相关人的有限理性是演化博弈分析的前提。事实上，在会计准则系统中，各个利益 收稿日期：20ll—ll—08 基金项目：内蒙古自然科学基金项目“基于演化经济学理论的会计准则制定研究”(2011MSl005) 作者简介：盖地天津财经大学商学院会计系教授，博士生导师，会计与财务研究中心主任，天津市，300222； 杜静然内蒙古财经学院副教授，博士，呼和浩特市，01005l。 会计与审计研究 相关人，无论是作为投资者的企业，还是作为被投资者的企业，均受制于未来环境的不可预知性，受制于自身的知 识水平、推理能力、信息收集和处理能力，受制于信息成本等限制，因此，只能是有限理性。在有限理性的条件下， 会计准则系统的各个利益关系人的行为模式不可能是“最优”，他们选择的会计准则往往不是“最优策略”。 其次，会计准则“均衡”更多依赖于稳定的自然演进机制实现。在“有限理性”条件下，会计准则系统利益相 关人在博弈开始前不能准确知道对方的策略和均衡结果，也不能在整个博弈中都使用正确的策略，但他们有获得 信息、学习和总结经验并正确调整行为的能力。利益相关人寻求“更优”会计准则往往不能在“瞬间完成”，而是 在博弈过程中，根据具体情况和新的信息，通过学习、试错、模仿等方式不断的适应环境并渐进调整判断与改进策 略，创新“更优”的会计准则，达到会计准则“均衡”状态，《债务重组》准则的几度变迁就是一典型例子。 再次，会计准则系统中各类利益关系人可以视作“群体”。有限理性的各利益关系人(例如投资者)中的每一 个具体的利益关系人(例如投资者甲、投资者乙)在被统一作为“群体”分析之后，就能够以“群体”代替“个体”， 以群体中选择不同纯策略的个体比重代替混合策略。因此，有限理性的会计准则某利益关系人除了依赖自己的 经验，还可以通过学习、模仿其他利益关系人以及整个博弈过程中的群体分布情况①来获得决策信息。 (二)会计准则变迁演化博弈分析中的优势：均衡与演化的桥梁 演化博弈论之所以在会计准则研究中受到重视，其主要原因在于演化博弈可以在不依赖博弈参与人计算能 力的前提下说明均衡