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2005.4 第五章 审计师的招数 第五章 审计师的四大招数 经过近百年的修炼，经过无数次诉讼风暴的洗礼， 现代审计师个个练就了能查会审的十八般武艺。 对于公司的一般虚假会计账册来说，只要四大招 数一出手，手到擒来。审计师的绝大部分荣誉， 均应归功于这四大招数： 账证核对 函证与盘点 内控测试 比率分析 一、账证核对 审计师之所以对会计账册有种特殊的敏感性，是与其审计对象——当前财务会计的特征分不开的。财务会计的特征是： 1.原始凭证的要素。能够说明经济事项发生的时间、地点、金额、数量以及具体负责的人员。 并且原始凭证一律要求税务统一印制的发票、单据，其目的就是通过要素的牵制，达到能证实已发生经济业务的真实性。 因此，只要查对证实账册记录的原始凭证是否存在、要素是否完备，往往就能够判定过去的经济业务是否发生。 莱得艾德公司只影响季度报表的舞弊 在每季度毫无根据地调减销货成本和费用账户，然后再用以后季度冲回这些调整。这一做法虽不影响年度利润，但使调整和冲回期间的季度经营业绩失实。 例如：1998第二季度结账时，莱得艾德公司通过11个独立的账户贷记零售药店8月份的总账费用900万美元，在下一个月又冲回了这笔金额，其影响是夸大了98第二季度的利润总额900万美元，并使98第三季 度也少报了同样的金额的利润。 再如，在99年第二季度，莱得艾德公司随意调减了约1亿美元的销售成本和应付帐款，致使99年第二季度的利润总额被高估了约1亿。在相关的会计年度中莱得艾德公司习惯性地在每年的前三季度都编制这样的调整分录，然后在第四季度冲回。 上述调整分录，均缺乏正当理由和原始凭证的情况下，都是由贝贡基自己一人策划的。季度报表在该公司如同儿戏。 2. 复式记账 通过双重记录，能够说明经济事项发生时的来源去向，将帐簿的内容转化为业务过程的录像。 那些想要虚构情节的假账，像拙劣的导演拍出的三流片，撇上一眼就知道是假的。复式记账的科学性就在于此。如世界通信的造假手法之一： （1）滥用准备金科目。利用以前年度计提的各种准备如递延税收、坏账准备和预提费用，冲销已计入损益的线路成本。分别在2000年3、4季度和2001年3季度作了如下分录： 借：各种准备金科目 8.28亿 4.07亿 4亿 贷：线路成本 上述分录既无原始凭证和分析资料支持，也缺乏授权和正当理由。 3. 权责发生制 能够更好地确认应尽的义务与应得的权利，并进行适当的配比。使会计能更真实地反映所有发生过的经济业务。如：世界通信公司造假之二： 以“预付容量”为借口，将有很多疑点的资本性支出化整为零转嫁至各地分支机构进行记录，要求分支机构将原已确认为经营费用的线路成本转至固定资产等资本支出账户。在2001年~2002年共5个季度的造假分录如下： 借：固定资产 7.71亿 5.6亿 7.62亿 9.41亿 8.18亿 贷：线路成本 这种造假手法在夸大利润的同时，也虚增了经营活动产生的现金流量。因为世界通信采用间接法编制现金流量表。 又如：99年以前，百时美施贵宝公司一直按收付实现制反映现金股利的支付，即在股利发放日才记录股权收益的减少和相应的现金流出。 根据会计准则的要求，当公司宣告发放股利时，已经产生了一项现实的支付义务，因此，必须在股利宣告日确认应付股利这一负债。 在这一项目上，通过追溯调整，百时美施贵宝公司99年年初留存收益就减少了4.29亿美元。 再如，在会计界有一些约定俗成的惯例。比如，大多数会计人员都认为，小于当季净利润5%的交易是“不重要的”，因此，不需要披露。 在资产销售上，百时美施贵宝就利用了这一所谓的“5%原则”。经常进行获利4000万美元以下的资产销售，以规避5%这条披露线。而且，这些资产利得不是作为营业外收入，而是冲减当期的期间费用。（？） 美国在线策划的“三角交易” 美国在线与家庭商店公司于2001年与理财中心公司达成秘密交易。 由家庭商店公司以375万美元的价格向理财中心公司购买它根本不需要的软件（市价75万），并要求理财中心公司向美国在线支付300万美元的广告费，美国在线将这300万美元中的大部分返还给家庭商店公司。 世界通信造假之三：创造性并购会计 世界通信每一次重大兼并，都通过巨额冲销的手法，实现巨额亏损，为以后盈利创造条件。 如收购MCI时， 一方面通过确认31亿的未完工研发支出压低商誉， 另一方面却通过武断地计提34亿的固定资产减值准备高估利润。 将MCI固定资产的价值由账面的141亿美元调整为107亿，此举使收购MCI的商誉虚增了34亿。 按照MCI的会计政策，固定资产的平均折旧年限约为4.36年，而商誉则分40年摊销。 世界通信公司将线路成本的转回分录分拆成几百笔分录，以逃避安达信的审计。 但是安达信检查