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评我国企业所得税法的双重征税规则 　　摘 要：目前中国税法面临的一个挑战就是怎样有效的避免国际双重征税。本文在简要阐述我国企业所得税法框架下的双重征税规则的基础上，总结其存在的问题，即间接抵免的实施困境、经济性重复征税对资源配置的扭曲以及税收饶让抵免的缺失。最后指出应坚持税收中性原则，从细化间接抵免条款、免征股利所得税和有条件地实行“单边税收饶让”措施等方面来完善我国避免双重征税规则。 　　关键词：《企业所得税法》；税收抵免；重复征税；原则 　　国际重复征税是国家间税收管辖权的交叉所致，它打破了国家间的税收利益，同时也加重了公民的税负，削弱外商投资兴趣，最主要的是对税收中性原则的挑战。避免双重征税不仅能维护我国公民的税收权益，也能促进经济的发展。所以完善我国税法中的避免双重征税规则势在必行。 　　一、我国企业所得税法框架下的避免双重征税规则 　　2008年我国避免双重征税规则的一个重大变化就是把内、外资企业所得税制度合并形成现行的企业所得税法及其实施条例。此外财税[2009]125号、国税发[2009]82号和国家税务总局公告2010年第1号等范性文件也对避免双重征税作了规定。 　　抵免法和扣除法是国际上消除双重征税的两种方法，由于其适用范围不同，故不允许纳税人自主选择。抵免法是我国税法规定的用来避免国际双重征税的主要方式。对于已经在国外缴纳的所得税税款，在我国可以直接或间接的予以抵免。企业所得税法第23条明确规定了适用直接抵免的应税所得。间接抵免是企业所得税法新增的一项内容，主要规定在该法第24条。居民企业的可抵免境外所得税税额为抵免限额内的境外权益性投资收益，包括股息红利等所负担的实缴税额。 　　二、企业所得税法的避免双重征税规定存在的问题 　　1.实践操作中间接抵免面临困境 　　我国企业所得税法首次引进间接抵免制度，这对税收抵免制度的完善无可厚非，但是在实践操作中还存在着抵免层级模糊，抵免额计算不明，抵免控股条件冲突等问题。虽然财税[2009]125号文件确定了三级税收抵免，但实际上我国境外投资的控股企业层级多达五层以上，其境外投资组织架构要复杂得多，所以这些企业的税收抵免是不彻底的。上述125号文件也给出了明确的抵免税额计算方法，而且它确定的计算方法在多层级的控股公司体制下无法算出准确数额。 　　作为新企业所得税法的新增内容，与我国签订的税收协定也存在矛盾。比如中国与澳大利亚的税收协定中对“控制”的要求仅为控股10%，而我国法律规定，要享受该项抵免，需要持股20%以上方达控制标准。面对截然不同的规定，国际税收协定自然要遵守，国内税法又将置于何地呢？相信这类冲突在我国为数不少，真正面临问题时总会有一方法律被忽视，这也是急需解决的。 　　2.经济性重复征税对资源配置造成扭曲 　　公司利润需缴纳企业所得税，个人所得税又把股息包括在内，这是经济性重复征税的最好例证。经济性重复征税会产生很多问题，最重要的是改变了企业的资本收益，扩大资金成本，影响投资决策。 　　（1）企业筹资模式的扭曲。利息可以税前扣除而股息则计算税收这一法律事实改变了企业的资产模式。面临股票融资和借款筹资，聪明人都会选择后者，这样可以降低企业的运营成本。这使得企业的资产结构因税制而发生改变，也使得企业的运营风险居高不下。长此以往将降低企业的经济效益，也违背了税收中性原则。 　　（2）失衡的分配利润与保留利润。保留利润与分配利润是企业利润的两大去向，对股息的重复征税造成二者税负的不均衡，企业自然倾向于选择税负较轻的保留利润，因而分配利润减少。资金市场的供给结构发生变化，资金的利用效率降低，市场资金不流动，阻断了高效投资项目的扩大实施。 　　（3）企业内外部门资源分配的扭曲。企业的资金运用分为内外部门投资，经济性双重课税导致公司内部投资收益低于企业外部投资，所以企业选择减少公司内部投入和产出，导致资源配置严重失衡。甚者，非中性的税收也导致公司和股东不愿再拿股息、红利投入，在总体上降低了资源配置效率。 　　3.饶让税收抵免的匮乏 　　税收饶让抵免使居民企业在国外享有的税收减免优惠落到实处，不会因本国税收而致该优惠名存实亡。但是，税收饶让抵免的字眼并没有出现在我国企业所得税法中。从我国企业所得税法可以看出其应纳税额将税收减免的部分排除在外。所以在计算抵免限额时企业享受的税收减免优惠并没有在纳税总额中去除。 　　尽管如此，税收饶让条款却出现在我国签署的税收协定中。协定规定了两种利用饶让抵免的情形，一是我国公民在协定对应缔约国获得的减免准予抵免。二是纳税人承揽的政府（援外）项目、国际组织的援建项目获得的减免准予抵免。但也有部分税收协定没有规定税收饶让，比如中国与澳大利亚的协定，即澳大利亚给予我国企业的税收减免优惠因缺乏法律依据而