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第10章 作業成本法 1、作業成本計算產生的時代背景 作業成本計算是在20世紀80年代後期發展起來的一種新的成本計算方法，其產生的背景主要是由於企業製造環境的變化以及管理理論與方法的創新。 (1)先進的製造環境 ①社會經濟環境。由於現代高新技術的蓬勃發展及其在生產中的廣泛應用，導致了整個社會生產力和經濟的迅速發展，人們可支配的收入大大增加，他們對消費的要求越來越高，消費行為也發生了重大變化，追求標新立異，突出個性。這種社會需求的重大變化必然要對企業提出新的、更高的要求，要求企業具有高度的靈活反應能力，及時向消費者提供多樣化和富有個性、日新月異的產品，以適應消費者多樣化和快速多變的需求。可見，人們收入增加引起了社會需求的重大變化，從而導致了生產組織發生重大變革，傳統的追求“規模經濟”為主要目標的“大量生產”必然被新的靈活的“顧客化生產”所取代。所以，傳統成本計算方法賴以存在的社會環境發生了變化。 ②技術環境。20世紀70年代以後，科學技術發展異常迅猛，電子技術的不斷應用，使很多生產過程高度自動化，大大縮短產品從設計——生產——銷售的整個過程，提高了企業的競爭能力，高新技術在生產領域中的廣泛應用，也使得產品成本結構發生了變化，直接材料和直接人工成本比重下降，而製造費用比重卻大幅度上升。所以，如何科學合理地分配製造費用成為一個重要問題。 (2)傳統成本計算方法的不適應性 面對企業新製造環境和個性化的社會環境的衝擊，傳統的成本技術與方法將會不適應，具體表現在： 在傳統產品成本計算方法下,產品成本由直接材料、直接人工、製造費用等成本專案構成。其中“製造費用”是指企業為生產產品或提供勞務而發生的各項間接費用，包括工資及福利費、折舊費、修理費、辦公費等費用專案。在核算時，先按費用專案將製造費用歸集起來，期末，再按一定的分配方法（如按生產工人工資、產品產量等）將“製造費用”分配轉入“生產成本”，結轉後，“製造費用”科目無餘額（季節性生產企業除外）。在選擇分配標準時，企業只能在規定的分配標準中選擇其中的一種，也就是說，所有歸集在“製造費用”科目中的費用金額在期末時都執行單一的分配標準分配轉出。 在20世紀初期，企業多數是勞動密集型的，直接材料成本、直接人工成本在產品成本中占很大比重，製造費用所占比重較小，而且品種、類別、批別的產品所耗用的材料、人工等能夠劃分開來。那時，由於製造費用的發生與直接人工成本具有一定的相關性，再加上直接人工成本容易取得，所以，直接人工成本便成為製造費用的分配標準。20世紀70年代之後，高新技術蓬勃發展，並廣泛應用於生產領域，生產過程高度自動化、電腦化，從而改變了產品成本結構，使得直接材料成本和直接人工成本的比重下降，製造費用的比重上升，製造費用的發生與直接人工成本逐漸失去了相關性。例如，在高新技術環境下，自動化程度很高，生產工人很少或根本就不需要生產工人，取而代之的是大量的製造費用。在此情況下，製造費用的分配問題成為產品成本計算的重點。 (3)管理理論與方法的創新對傳統產品成本計算方法的影響 如上所述，隨著市場競爭日益激烈，新技術、新工藝不斷湧現，管理理論與方法也在不斷創新，大大促進了成本會計學科的發展並豐富了其內容。其中對成本會計系統有影響的主要有以下幾方面： ①適時生產系統。適時生產系統是20世紀70年代在日本首先創建的，之後在加、美、西歐得到肯定及廣泛應用。適時生產系統與傳統生產系統的區別主要在於： 1)生產方式。傳統生產方式是一種“前推式”的製造系統，即由前向後推動式的生產系統，它以某一時期的市場需求預測為基礎，結合現有庫存量，做出生產計畫，然後根據生產計畫安排生產，由生產的前階段向其後續階段提供材料或零部件，也就是產品在某工序完工後即轉入下一生產工序繼續加工，而不管後者的確切需求量是多少。由此可見，相對於後續階段來說，前階段是主動的，後階段是被動的，即被動地接受前一生產工序轉移下來的加工物件，其結果必然導致大量的材料、在產品、半成品存在。適時生產則是由後至前的後拉式，它與傳統生產方式的“前推式”相反，生產的前階段只是對後續階段發出的需求信號作被動而及時的反應，後階段起主導作用，前階段是被動地進行生產。企業根據顧客訂貨所提出的有關數量、品質和交貨時間等特定要求來安排生產任務，以最終滿足客戶需求為出發點，由後向前進行逐步推移來安排生產任務，前一生產工序只能按後一生產工序所要求的有關數量、品質和交貨時間等特定要求來組織生產，要求企業適時到達生產現場，前一生產工序的半成品適時送達後一生產工序，產成品適時送達給顧客，生產經營各個環節無需建立庫存儲備，實現“零存貨”的目標，要求供應商隨要隨到，整個生產體系像鐘錶一樣進行相互協調，準確無誤地運轉，才有可能實現零存貨。 2)生產目標。傳統生產系統的目標是，在人力