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论量能课税原则的适用 　　摘要：量能课税原则要求所有的纳税人依据其负担能力缴纳税款。该原则与税收法定主义共同构建了税收公平原则的形式与实质要求，因此应成为指导税制改革的基本准则之一。具体税收实践中，应综合考虑其负担基础和主体选择，以合理确定负担能力，同时兼顾考虑税种的合理性和税制的整体理顺，以此真正实现税收公平。 　　关键词：量能课税原则；负担能力；税收公平 　　一、量能课税原则的内涵分析 　　（一）内涵界定 　　量能课税原则是指“赋税的课征不以形式上实现依法律课征赋税、满足财政需要为已足，尤其在实质上要求赋税负担必须在一国公民之间公平分配，使所有的纳税人按其实质负担赋税能力负担其应负的赋税的原则”，[1]它的实施“有意地创设国家与具有财务给付潜能的纳税义务人之间的距离，以确保国家对每一国民给付之无偏无私，不受其所纳税额影响”。[2]一般来讲，税收法定主义是形式正义原则，量能课税原则是实质正义原则。 　　（二）量能课税原则是税法的基本原则 　　税法基本原则是“决定于税收分配规律和国家意志，调整税收关系的法律根本准则，它对于各项税法制度和全部税法规范起统率作用，使众多的税法规范成为一个有机的整体”，[3]它内在地反映了税收的分配规律。而税收作为“国家为了行使其职能的需要而取得财政收入的一种方式”，[4]它体现了国家单向地干预公民私人财富的分配，故其本身就隐含了扼杀个人自由的危险，因此法律对于征税这一体现公权力行使的行为必须予以规制。那么，在此时便不可回避地涉及到公权力行使的范围，即国家征收多少税收或者说国家按照什么样的标准确定每个纳税人的税负问题。如果没有这一标准，即便立法者在税收立法中确立了“平等原则”，那也仅仅是一种口号式的平等；同时，仅仅是平等原则的贯彻也可能会导致国家在“平等”的旗帜下“平等”地提高所有人的税负。所以，离开了量能课税原则的税法很难被称为是一部完整的、科学的税法。在该原则的指导下，国家根据课税对象的性质合理规定税负，既考虑了“质”的负担能力，又能考虑到“量”的负担能力，“质”和“量”两者兼顾，既可保护个人的经济自由和财产安全，又维护了良好的经济秩序和有序的国家财政活动。 　　同时，一些学者认为量能课税原则仅适用于所得税法，对于间接税的征收存在着难以确定负担能力、税赋容易转嫁等问题，因此其不能作为基本原则。在笔者看来，这些问题的存在并不妨碍量能课税原则作为基本原则：首先，原则的适用本身就不似规则适用那么刚性，在具体适用中存在着不同原则之间的优先适用问题。其次，这个结果中并未完全禁止量能课税原则的适用，量能课税原则完全可以从立法上、宏观上拘束间接税，产生一定的“辐射效应”。[5] 　　二、量能课税原则的实践检讨 　　我们关于量能课税原则的讨论涉及到在税收实践中贯彻该原则的问题，从量能课税原则这个角度去看待现行税制，对现行税制提出优化的方案，以充分发挥税收特殊的调节收入分配的功能，矫正个人收入初次分配的不公，以实现税收的社会公平，从制度层面的改良进入到价值层面的实现。 　　（一）负担能力判断 　　1.负担能力的基础选择 　　量能课税原则是按“其实质负担赋税能力负担其应负的赋税”。所谓税收负担能力是指各纳税人的经济负担能力，其基础有所得、财产和消费三种。西方学者认为，把消费作为负担能力的尺度不适，因为消费税依其课税对象的选定方法容易产生累退性，即，若仅仅对奢侈品课税则无法保证国库的收入；若将纳税对象扩及生活必需品及准必需品，税收倒可以保证，但却易变成累退性。同样，对财产征税虽比消费课税略微合理，但仍无法摆脱对消费征税时所面临的矛盾，即只对个别财产征税会导致财政不足，但扩及全部财产的话，一方面由于边际效应的不同，同样的财产在贫富差距较大的人手中将产生不同的效应，但由于其本身价值相同，征税时所应征收同样的税收，这一做法势必显得不够公平；另一方面，财产课税将会影响纳税人的投资和生产的积极性。因此，笔者认为选择所得作为衡量税收负担能力的标准最为合适。这是因为：首先，所得在现代社会多以货币度量，在计税时方便计算和管理，可有效减少征税成本和纳税申报成本。其次，所得是扣除各项费用后的纯收入，故其可以较为真实地反映各类纳税人的收入状态及纳税能力。再次，它可以与社会保障体系直接相关联，可以参照当地最低消费水平进行调整，在适用累进税率和根据不同性质和来源的所得适用不同的征税方法方面有独特的优势，同时由于其与物价指数可直接通过货币符号建立联系，也可最直接和真实地反映纳税人的负担能力，做到依能负担、无能力者不负担。因此，以所得为依据设计税收负担可以更好地实现公平。 　　2.负担能力的主体选择 　　合理地界定税收负担能力的主体对于公平赋税十分必要。以个人所得税为例，这个税种起源于英国，自1799年开始征