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企业会计准则第三方强制实施效率的二元分析 刘慧凤 张林 (山东大学管理学院，济南，250100) 【摘要】国内外会计改革的一个重要趋势是提高会计准则强制实施制度的效率。本文将会计准则实 施制度与会计准则执行行为直接联结，以期望效用理论和前景理论为指导，从会计准则强制实施制 度对企业会计准则执行效用和遵从心理影响两个角度，分析强制实施制度威慑风险下企业会计准则 的执行决策，剖析强制实施制度作用机理和局限性，解释我国强制实施制度低效率的原因，期望对 正确理解和发挥会计准则强制实施制度效率有所启示。 【关键词】会计准则；第三方实施制度；二元分析 一、引言 财务信息披露丑闻在西方资本市场中周期性地爆发，在中国也是屡禁不绝，可以说，财务报告 质量问题是一个跨世纪的、世界性话题、一个在治理中屡屡出现的问题。在全球会计准则趋同、会 计准则质量不断提高的背景下，欧洲证券委员会（CESR）下属会计标准实施分会SCE2003年3月 发布欧洲框架准则实施1号，旨在欧洲协调会计准则实施的制度化监管体系。美国国会出台了《2002 年公众公司会计改革和投资者保护法案》，提出会计信息治理的一个重要思路是强化财务报告相关的 制度体系，尤其是会计准则实施的正式制度体系。目前，改革会计准则实施的法律制度、会计监管 制度和司法制度，即加大对会计准则执行者的威慑风险，提高第三方强制实施制度的效率成为会计 1 改革的世界趋势。 刘峰（2004）通过实证研究得出由于我国法律低风险特征使会计信息质量并未随着会计准则的 改进而提高；吴联生（2004）、平新乔（2003）等通过博弈分析指出，上市公司虚报与处罚力度、查 获概率成正比，与得益系数成反比，提出加大违法成本对提高会计准则实施效果的重要性。但是， 现有的文献强调提高第三方强制制度效率的重要性，没有对制度体系作用机理和局限性进行全面剖 析。从理论上，加大法律的威慑风险和监管效率可以提高财务报告的质量，但是，强制性实施制度 有一定的局限性，需要从其作用机理上确定最优政策的设计。 2 财务报告是企业执行会计准则的结果，会计准则执行是一个如何遵从会计准则的决策问题。按 照会计准则执行的有效性，会计准则遵从策略和行动包括遵从会计准则和不遵从会计准则。在会计 法律和监管下，这个决策是一个不确定性决策。会计准则实施制度体系要通过影响企业会计准则执 行决策来提高会计信息质量，而会计准则执行的决策过程不仅是一个纯理性的计算过程，还是企业 管理层的心理活动过程。所以，本文将研究的基点落到企业，试图将会计准则实施制度与会计准则 执行行为直接联结，以期望效用理论和前景理论为指导，从会计准则强制实施制度体系的威慑风险 对企业会计准则执行效用和遵从心理的影响两个角度，分析企业会计准则的执行决策，剖析强制实 施制度的作用机理和局限性，从企业理性的角度解释我国强制实施制度低效率的机理，并针对性地 提出提高会计准则实施制度效率的建议。 二、第三方强制实施制度效率的理性分析 根据证监会对信息披露监管处罚公告检索和国外公开披露的会计欺诈案例，上市公司违背会计 准则的主要行为特征是虚报、高报盈余。我们以这个现象为例，将监管的制度风险内化为会计决策 函数中的变量，建立企业会计执法决策的预期效用函数，分析第三方实施制度对会计准则执行的作 1第三方实施是相对的说法。会计准则本质上是企业向会计信息使用者提供财务报告所应遵循的公共契约，其实施过 程涉及企业自我实施、第二方实施（会计信息使用者激励和监督）和会计信息供求方以外的第三方的强制实施。 2 会计准则指规范企业财务会计报告行为的技术性规范的总称，在我国包括会计准则和会计制度。 1 用机理及其最优制度的设计。 假设：企业具有追求预期收益最大化的动机，会计决策有遵从或不遵从会计准则两种策略；设 违反会计准则被检查出来的概率为p（0≤p≤1），企业违规后被迫承担的成本支出为C（C0）,r为 处罚系数，r≧1，因此而发生的成本C是企业虚报收益的倍数；假设得益系数为a，反映信息披露