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浅谈合并财务报表的编制 　　合并财务报表，以反映集团公司整体财务信息为目的而编制，它将集团内纳入合并范围的所有企业作为一个统一的会计主体，在个别会计报表的基础上，运用特定的合并方法，抵消了内部交易对合并报表的影响。合并报表抵消了虚增的资产、负债以及利润，提高了集团公司整体财务信息的真实性和准确性，为投资者了解集团的整体财务状况、经营成果以及现金流量等方面信息提供了依据 随着市场竞争的加剧，资本整合和并购行为日益增多，越来越多的大型集团公司随之应运而生，其共同特点是子公司数量众多，合并层级多，股权结构复杂，内部投资变动整合经常发生，而企业会计准则仅能对合并财务报表进行理论性和方向性的规范和指导，而对特殊的交易行为无法一一提出针对性的解决办法，所以实务中在处理合并财务报表的编制问题时会经常出现这样那样的问题，其中不乏一些共性的问题。那么如何正确处理和解决合并报表中存在的问题，使财务报表真实反映企业集团的经营业绩和发展趋势，是急需解决的问题 一、企业合并的作用 一次成功的企业合并能够最大效率地加快企业发展，提高市场占有率，利用其管理上的优势会提高整体效率；最大程度的释放财务协同效应，一次成功的并购可能使企业在财务杠杆能力提高、资本成本降低、合理避税、股市预期效应等方面得到好处；同时通过资源整合提高战略价值，迅速实现战略扩张和防御 二、合并报表编制的重点和难点 1.合并理论出现的问题 （1）母公司理论面临的问题。母公司理论片面地考虑了由一个控制多个子公司的母公司组成一个企业集团的情况，并没有考虑由多个实力相当的控制多个子公司的母公司组成一个企业集团的情况。（2）主体理论面临的问题。主体理论中，子公司全部的股权价值由母公司购买子公司股权时的价格为基础进行评估，倘若再以此为基础确认商誉，就会产生较大的假定性，难以确定其数额的真实性。（3） 所有权理论面临的问题。在适用范围方面比较狭窄，所有权理论只适用于一家企业被其他企业 控制的情况，不适用于其他的情况 2.合并方法的选择 选择不同的企业合并方法能显著改变企业财务报表，并影响报表使用人的判断，企业会计准则规定，同一控制下的企业合并，必须采用权益结合法，即不改变资产负债的账面价值，而非同一控制下企业合并，必须采用购买法，即按照公允价值计价，并确认合并商誉。由于权益结合法不能确认合并商誉，不利于提高会计信息质量，而且企业管理者仍然可以通过选择不同的合并处理方式调节利润，并且由于权益结合法的合并对价为内部转移价格，不是公允价值，也不利于资源配置。但是与购买法相比，权益结合法能够提高当年及未来的净利润、净资产收益率等财务指标，而且对合并方的长期股价走势的影响也好于采用购买法合并的企业，因此，企业往往偏爱于采用权益结合法，甚至某些企业会刻意的采用不合法的操作手段以满足权益结合法的要求 3.合并范围的确认 2014年初，财政部修订了《企业会计准则第33号-合并财务报表》，对控制进行了重新定义，所有的能被母公司控制的子公司都在合并的范围之内，在考虑子公司能否被母公司控制时，要考虑到潜在的表决权等因素，只要在母公司的控制范围之内，无论收益如何，规模多大，都应该在合并的范围之内。新修订准则中定义的控制强调的是“实质控制权”，也就是说，“判断”的因素更加重要，而不再有量化的指标。在新会计准则下并没有明确的计算方法，这就导致了对同一业务的合并处理不相同，最终使财务报表的信息有所偏差 合并报表的范围直接影响到企业财务信息的准确性，因此在编制合并财务报表时，某些集团公司出于粉饰经营业绩和财务状况的目的，刻意扩大或缩小合并范围以进行盈余管理 4.公允价值对合并报表的影响 由于子公司跟母公司不可能是完全的被控制权和控制权，所以新会计准则下要求这种情况用公允价值来衡量财务状况，这样，公司在资产和成本的进出时会产生一定的差值，所以在财务核算时也应该包括这个差值，但是公司营业的财务账簿上的数额是跟公允价值不相同的，计算出现的损耗给报表的核算带来了一定的难度，影响会计报表核算的准确度 5.母子公司统一会计政策 新会计准则要求母公司统一子公司的会计政策，如果子公司的会计政策与母公司的会计政策不一致要按照母公司的会计政策来调整，但是对于庞大、复杂的集团公司来说，统一会计政策的难度是相当大的。比如笔者曾调查过国内一家大型新闻传媒集团，该集团主业为报业发行，但是为了适应新的市场环境，该集团开展了多种经营业务，旗下包含数字网络传媒、文化艺术宣传、教育中心、房地产开发等等，由于各个企业属于不同的行业，其会计核算有本行业的特殊要求，而母公司仅为控股公司，无实际经营业务，因此实务中很难做到按照母公司的会计政策来进行调整和统一，导致会计核算存在差异 三、对解决合并财务