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《实事求是》 年第 期 法学 #, ! 浅论税收债务的承担 高 杨 （首都经济贸易大学 北京 ） !#$ 摘 要：税收的债务承担是指纳税人与不特定的第三人通过合意，由第三人代为清偿纳税人税收债务的情况。 目前，在我国税收法律规范中，仍没有肯定税收的债务承担。肯定税收的债务承担可以提高税收征管机关的工作 效率，有利于和谐社会的构建，有利于国家税收债权的实现。因此，我国税收立法应顺应国际税收征管立法的发展 趋势，尽早在立法中肯定税收和债务承担，以促进我国税收立法的完善，更好地实现国家的税收债权。 关键词：债务承担 第三人 合意 移转 中图分类号： 文献标识码： 文章编号： （ ） %’## ( !)*+$+!#,!*$$*# 税法学界对税收法律关系的性质历来存在着争 与第三人订立转让债务的协议，将债务全部或部分 议，主要有权力关系说和债权债务关系说。目前，我 的移转给第三人承担的现象。债务承担应符合以下 国税法理论界和税收立法实践对税收的债权债务属 条件，首先，必须存在有效的债务；其次，被移转的债 性已基本认可。众所周知，债权债务是民法领域所 务应具有可移转性；再次，第三人须与债权人或者债 特有的概念，既然我们将税收法律关系的性质界定 务人就债务的移转达成合意；最后，债务承担须经债 为债权债务关系，那么，我们是否可以比照民法上债 权人同意。 权债务的相关理论如债务承担理论来处理税收法律 二、税收债务的承担 关系中的相关问题呢？本文拟就税收的债务承担问 题展开讨论，以得出应肯定税收的债务承担的结论。 （一）税收债务的移转概述 与民法上债的移转的相关理论类似，税收债务 一、民法上债的移转理论 的承担是税收之债移转的一种表现。税收之债移转 债的移转，是指债的主体发生变更，即由新的债 的表现形式还包括税收债权之让与。在单一制税收 权人债务人代替原债权人债务人，而债的内容保持 体制下，从根本上讲，税收债权主体只能是国家，与 同一性的一种法律制度。根据变更的主体不同，债 私法上债的让与不同，税收之债属于公法之债，从根 的转移分为债权人的变更和债务人的变更。如果债 本上讲，除国家以外，任何组织和个人都不可能成为 权人同时承受债权债务，而债务人也同时承受债权 税收债权的受让人。也就是说，税收债权原则上只 债务，那么不论是债权人的变更或债务人的变更，都 能在中央政府与地方政府之间，以及在征税机关与 是债的概括承受。债的移转，有的基于法律的直接 其他特定机关之间让与。至于民法理论中的债的概 规定而发生，此类移转称为法律上的移转，如依继承 括承受，在税收之债的移转中是不存在的。因为，在 法规定，被继承人死亡，其包括债在内的遗产即移转 税收债权债务关系中，税收具有无偿性，使得债权债 于继承人；有的基于法院的裁决而发生，此类移转称 务表现为单务性，也就是说，国家（征税机关为其代 为裁判上的移转；有的基于民事法律行为而产生，此