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无形资产中商誉会计探究【摘要】 文章就商誉的性质、特征、需要、实质、确认、会计处理及商誉的报告与披露进行了分析研究，并提出影响商誉的因素主要是人文因素。 【关键词】 无形资产 商誉 核心商誉 外购商誉 负商誉 一、商誉的涵义 随着经济的发展和会计研究水平的提高，对商誉的认识也存在不同的观点。20世纪40年代以来，会计界逐渐形成了几种有代表性的商誉观点。 1、超额盈利观 持这种观点的人认为商誉是超额盈利的那部分价值。企业经营的目的是获取利润，而拥有资产是获取利润的前提条件。商誉是一项资产，能使企业具有未来的服务潜力或使企业具有一定的盈利能力，虽然它不像厂房、机器设备那样看得见、摸得着，但对企业来讲，却是实实在在能感受到其存在的。实际上，企业获取利润的过程，是作为生产要素的各种有形和无形资产相互结合，共同作用的过程，很难从量上区分每个单项资产对企业盈利的贡献。商誉这项无形资产是与企业整体结合在一起的，无法单独辨认，但企业一旦拥有，却能具有超过正常盈利水平的盈利能力和服务潜力。因此，它们的价值就只有通过作为整体所创造的超额利润才能集中表现出来。 2、剩余价值观 持这种观念的人认为商誉是企业总体价值与单项可辨认有形资产和无形资产价值的未来现金净流量贴现值的差额。“剩余价值观”与“超额盈利观”实质上是一脉相承的。“超额盈利观”是从总体上理解商誉，由于未来超额利润很难直接确定，要在实际工作中计量商誉则困难重重。人们便设想从能够较准确计量的那些资产入手，即先确认单项有形资产和可辨认无形资产的未来现金净流量的贴现值，再计算企业总体价值与这一价值的差额，将差额确认为商誉，在这样的情况下，某主体的净现值和能够直接计价的资产的净现值额之间的差额即为商誉”。 二、商誉的性质及特征 1、商誉的性质 20世纪70年代，美国著名会计学家亨德里克森在其所著的《会计理论》一书中，从会计的角度对商誉的性质做出以下三种解释，称作商誉的“三元理论”。即：（1）商誉是对企业好感的价值。“人们通常认为商誉是产生于融洽的商业关系，企业与雇员的良好关系以及顾客对企业的好感，这种好感可能起源于企业所拥有的优越的地理位置，良好的口碑，独占特权和管理有方等。” （2）商誉是企业超额盈利的价值。这里所说的“企业超额盈利”应该是指在较长时期内能获取较同业平均盈利水平更高的利润。（3）商誉是一个企业的总计价账户。“总计价账户”是继续经营价值概念和未入账资产概念的产物继续经营价值概念认为商誉本身不是一项单独的会生息资产，而只是特殊计价账户，它表明该实体各项资产合计的价值，超过了它们个别价值的总和即整体大于其各组成部分的总和。 2、商誉的特征 （1）商誉既不能单独存在，也不能把它与其所依赖的企业的其他无形资产和有形资产分割开来。（2）在企业合并时，确认商誉的价值与建立商誉过程中所发生的成本没有因果关系，商誉的存在，未必有为建立它而发生的各种成本。（3）商誉是可以以货币来计量，其确定的依据就是企业某一时点整体可以转让价值与其各项有形资产及可辨认无形资产的公允价值的差额。（4）商誉只有在发生企业合并，转让和出售时，才能在收受企业与出让企业会计记录中得以体现和反映。（5）商誉的构成因素会随环境变化而发生变化。（6）商誉的价值在相对短的时期内随企业内部或外部环境的变化而产生较大的变化。 三、“核心商誉”及商誉的实质 1、商誉的要素及“核心商誉” 美国财务会计准则委员会认为，商誉可以描述为六个要素构成：（1）被收购企业净资产在收购日的公允市价大于其账面价值的差额。（1）被收购企业未确认的其他净资产的公允市价。（2）被子收购企业存续业务“持续经营”构件的公允价值。（3）收购企业与被收购企业净资产和业务结合的预期协同效应的公允市价。（4）收购企业由于计量收购报价的错误而多计量的金额。（5）收购企业多支付或少支付的金额。 这其中只有要素（3）和要素（4）从实质上讲是商誉的一部分，要素（3）与被购企业有关，它反映了被购企业净资产的“超额组装价值”，它表示被购企业事先存在的自创商誉，要素（4）与被购企业和收购企业的结合有关，它反映了由合并而创造的“超大型额组装价值”，它表示被购企业和收购企业经营结合所产生的协同效应，美国财务会计准则委员会把要素（3）和要素（4）统称为“核心商誉”。 2、商誉的实质可以归纳为如下方面 （1）商誉是一种企业所独有的可在未来带来超额收益的经济资源。（2）企业在生产经营的各个阶段，各个环节的各种支出都无不与商誉的形成有关系，从系统的角度加强企业的全程管理和全员管理，是形成商誉的基础和源泉。（3）商誉的价值会随着企业经营环境以及企业自身经营状况的变化而不断变化。（4）商誉的形成和