内部控制目标及其层次分析探究.doc

内部控制目标及其层次分析探究按照系统论，内部控制是―个以目标为导向的系统，但当今无论是美国的COSO控制框架，还是加拿大、英国等国的内部控制指南，都是站在注册会计师的立场，从监管者的角度设计，并大多以财务报告为导向。这种单纯从监管角度出发，与内部控制的本质和企业的实际需求相去甚远，而且也难有作为。本文试图通过分析内部控制的本质，确定内部控制的根本目标以及各目标之间的内在逻辑关系。 一、内部控制目标概述 COSO委员会颁布的内部控制框架堪称内部控制的典范，加拿大、英国等国的内部控制指南均以其为标杆。COSO内部控制框架提出了三个目标：第一是经营的效率和效果，即企业经营的运作、盈利目标的完成和公司资源的安全性。第二是财务报告的可靠性，即对外公布的各种财务报表和财务数据的真实可靠。第三是法律法规的遵循性，即企业一切的活动必须符合法律法规。针对内部控制目标，美国审计总署(GAO)提出了批评，COSO控制框架设想的管理报告没有充分提出与资产保护有关的控制，因此将不能充分满足要求。尽管COSO委员会认为其对内部控制的定义是适当的，但还是于1994年发布了增补。 2008年6月28日，由我国财政部、证监会、审计署、银监会、保监会等五部委联合成立的企业内部控制标准委员会，正式颁布了《企业内部控制基本规范》(以下简称基本规范)。《基本规范》界定了内部控制的内涵，指出内部控制是由企业董事会、监事会、经理层和全体员工实施的、旨在实现控制目标的过程，有利于树立全面、全员、全过程控制的理念。《基本规范》规范了我国企业内部控制的目标，内部控制目标包括合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略。 可以看出当前无论是美国的COSO控制框架，还是我国的内部控制基本规范，都是站在注册会计师的立场，从监管者的角度设计，忽视各方目标的差异，只是简单的将各个目标放在同一水平，导致各方的意志和需求并没有得到充分的体现。这一现象从当前企业内部控制建设中只是注重遵循性便可窥见一斑。 二、内部控制目标设置 第一，内部控制目标应与企业目标一致。实践中企业面临三个基本问题：生产什么与生产多少、如何生产和为谁生产。这三个基本问题要得到解决，就必然需要考虑企业的资源条件、技术条件、市场条件和制度规范等因素，进行合理安排和筹划，那么企业通过适当的手段与方式获取和使用一定的资源，实现其目标的过程其实就是所谓的“资源合理配置过程”。资源是稀缺的，且资源的相对稀缺性会随着时间的变化而变化，企业只有实现资源的动态优化配置，才能实现可持续发展。实现企业可持续发展的主要支持之一便是建立基于资源优化配置的内部控制系统。从企业所有者到管理者，再至普通职员都是理性人。由于这些人的自身偏好不同，通常会表现出各种各样的欲望，但资源(如时间、技术和货币资金等)的稀缺性使他们无法任意满足自身所有欲望或偏好，因此，每个理性人在追求自身效用最大化过程中，就不可避免地产生“搭便车”或败德行为。这就需要企业设置一种制度规范，对代理人行为进行监管，保证业务活动的正常运行，最终实现企业目标，这便产生了控制。“控制存在的根源是受托责任的需要，控制是对受托责任的控制，没有受托责任就无所谓控制。”(王光远，2007)因此，内部控制的目标也就是要帮助企业实现资源的优化配置。 第二，控制的根本是为企业管理服务。内部控制是企业内客观存在的，是为企业资源配置目标服务的，正因如此，注册会计师利用其提高审计效率才有意义。Chapman和Anderson在分析内部审计新定义时，指出内部审计新定义表明对控制的认识不应近局限于对程序和过程的遵循，控制是一种风险管理的方式，其目的在于保证企业目标的实现。因此，控制只有立足于企业自身，充分考虑企业资源配置的目标，与企业管理实践相吻合，才能真正发挥作用。而控制也不再仅仅是防弊查错，而是向推动与促进企业资源优化配置目标的实现，从“消极防守”转向“积极出击”。 第三，各方的需求导致控制要以资源优化配置为目标。企业所有者、管理者、外部监管者和外部审计师由于身处地位不同，视角各异，因此对内部控制也有不同的认识和需求。无论各方需求如何，内部控制是对企业的控制，是为企业实现资源优化配置而服务的，它既不是单纯只为股东服务，也不只为管理者和外部监管者服务，更加不是为外部审计师服务。不管从哪个视角分析讨论内部控制，都应基于企业资源优化配置这个根基，这些不同的视角和需求是内部控制的各个层面，而要想协调和整合好这些层面，则只能立足于内部控制服务于企业资源优化配置的本质。 总之，内部控制是实现企业目标的必要条件，是企业目标达成的助推器，由此，内部控制目标应与企业目标保持一致性。现代企业根本目标就是优化配置