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国有资产运营公司不良资产包会计处理方法探析一、国有资产运营公司不良资产包业务简介 (一)国有资产运营公司不良资产包的由来为了增强四大国有商业银行的竞争力，财政部出资成立了中国长城、华融、信达和东方等四大资产管理公司(以下简称四大资产管理公司)，对四大银行剥离的上万亿元不良贷款进行收购、管理及处置。资产包即四大资产管理公司对所收购的不良资产――主要是不良贷款，按照一定标准进行组合后的资产组。国有资产运营公司购买不良资产包的同时，取代资产管理公司成为资产包所涉及企业的债权人。 (二)资产包处理业务的特殊性国有资产运营公司购买和处置不良资产包业务的特殊性，根源于公司职能的特殊性。作为推动国企改革重组的综合性资本运营平台，国有资产运营公司担负着促进国有经济发展和实现国资运营与监管功能的特殊使命，经营业务不同于一般企、事业单位，相应会计处理也不能在会计准则中找到依据，而资产包业务正是这样一种典型业务，其特点表现为： 第一，它是国有资产运营公司的一项主要业务。国有资产运营公司购买四大资产公司不良资产的主要原因：一是国资委出资企业的银行借款，由国有资产运营公司收购其相关的债权资产，为国资委未来的企业重组创造缓冲的机会；二是出于战略性投资考虑，国有资产运营公司主动收购银行或资产管理公司的不良资产。 第二，资产包实质上是国有资产运营公司的一种投资性资产，因为其未来收益的数额、时间都不能确定，所以不能简单视为一般意义上的债权让渡和债务重组中的修改付款条件。从数额上看，在实际交易中，国有资产运营公司以较低的成本购进账面价值极大的资产包，这造成资产包带来的未来现金流量数额，可以在零到资产包原银行账面价值(以下称原始价值)范围内变动，会形成不确定的处置损失或收益；从时间上来讲，资产包内款项的挂账时间较长，有的甚至超过了20年，债权回收时间不能确定。 第三，资产包具有不可分割的整体性。资产包涉及到多笔债务和多个债务人，这些债务按照债务人、债务人属地、债务时间、债务公司控制原则等多重标准进行组合，同一资产包内的债务关系复杂、相互牵制。是一个有机整体，不能人为地对资产包进行分割。否则，不仅分割办法的科学性将受到质疑，还会带来概念上的混淆和工作上的被动，容易人为地制造损失和收益。如：有的国有资产运营公司按资产包中每笔贷款的账面价值将购买资产包的成本分摊到不同的债权上，分别按债权性资产入账。但是，如何确认每笔债权的时效性、如何计提坏账准备等问题却无法解决。 第四，资产交易的独立性。资产包转让交易发生时，国有资产运营公司以较低的成本购买账面价值较高的资产包，除国有资产运营公司成为承接该笔资产的新债权人以外，不与实际债务人发生任何交易往来，因此，也不会与之产生税务和会计上的关系。 二、国有资产运营公司购入资产包的业务处理 (一)交易实质判断关于资产包实质的判断，由于会计准则中没有明确的判断依据，在实务中大部分公司选择将其划归到债权类资产，计入“应收账款”或“长期应收款”科目，但该划分有两点不足。第一，资产包的经济实质是银行长期不能收回的贷款，不符合销售商品、提供劳务的界定，并且将资产包划为应收类账户，不能反映其中不良资产的瑕疵性。第二，资产包已经是长期不能回收的账款，国有资产运营公司购买以后，其回收需要较长的时期。如果按应收账款计提坏账，则计提标准不能合理确定。 由于资产包收益与损失的不确定性，国有资产运营公司应当把它看作一项待处置的资产，这样就避免了以上处理的不足：第一，可将资产包列示在报表的资产栏中；第二，不涉及计提坏账的标准修改，减少人为操纵的空间；第三，可以确切反映资产损失的实质，转销叫意味着收益的实现或者损失的确认，挂账时代表一项流动性极差的资产甚至潜在的损失。 (二)计量属性――历史成本的确定资产包资产价值不确定，因此无法利用公允价值、现值、重置成本、可变现净值计量。 首先，资产包作为一种特殊资产，没有公开买卖的市场。其出售主体为四大资产处理公司，投资者仅限于政策规定范围内的有限主体，不具备类似于房地产市场和金融市场的公允价值市场。并且由于资产包业务的唯一性，重置成本业无法使用。其次，资产包的收益具有较大不确定性。资产包内的债权是银行的不良资产，一般求说，拖欠时间较长，甚至部分资产的拖欠时间在十年二十年以上，这就增加了资产包的不确定性。第一，收益的不确定性。在事实交易中，资产包的交易价格一般远远低于其债权价值。一旦债权完全收回，国有资产运营公刊将面临巨额收益。第二，损失的不确定性，即不良资产的瑕疵性导致可变现净值与现值都无法确定。 (三)入账价值的确定资产包有两种账面价值可供选择：一是银行贷款的账面价值；二是国有资产运营公司购买的成本。显然，以购买成本作为资产包的人账价值比较合理