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公司治理结构对审计师变更影响探究 　公司治理结构对审计师变更的影响研究 　　003年，中国注册会计师协会（以下简称“中注协”）颁布了《独立审计具体准则第 28号”“前后任注册会计师的沟通》，强调前后任审计师的沟通，并要求后任审计师关注审计师变更的潜在风险；2004年，中注协更是把审计师变更列为年度监管的重点。审计师变更之所以引起监管机构的广泛关注且成为学术界研究的重要领域，原因在于其可能会造成一系列经济后果，表现为：财务舞弊、审计师独立性受到威胁等，进而对我国资本市场的健康发展产生影响。本文从上市公司治理结构的视角出发，借助南开大学推出的公司治理结构评价体系实证研究了审计师变更与上市公司治理结构之间的关系及影响。 　一、文献综述 　国外的关于审计师变更的相关研究始于20世纪60年代，并在上市公司变更审计师的动机及其经济后果方面取得不少成果，为监管政策的制定提供了重要的经验证据和理论依据。为此，国内不少学者对此展开研究，孙铮（2004）实证分析了股权结构与审计需求的关系，研究表明国有股、法人股股东促进上市公司选择高质量审计的动力较小。庞靖麒、吴国强（2005）认为，公司治理结构优劣决定着审计质量的高低，优化公司治理结构是提高独立审计质量的根本途径。蔡春、杨麟（2005）从审计意见的形成过程研究了影响上市公司审计意见类型的因素，研究发现公司内部管理的质量和事务所规模是影响上市公司审计意见的主要因素。陈樱（2007）的研究结果显示，第一大股东的比例越大越倾向于保持与现任审计师的合作关系，即“审计合谋现象”。夏文贤（2006）的研究结果与王跃堂等（2006）的研究结果不一致，前者认为审计委员会的设立降低了上市公司变更会计师事务所的概率，后者的研究发现设立审计委员会的公司与未设立审计委员会的公司相比并没有降低事务所变更的可能性。范婷婷（2009）的研究发现独立董事比例越小公司越有可能变更审计师；董事长和总经理存在二重性时，公司更有可能变更审计师。 　笔者通过研读相关文献发现，公司治理对审计师变更影响的研究多集中于审计意见、审计委员会、第一大股东持股、独立董事比例、董事长和总经理的二重性等方面。仅少数文献试图全面剖析公司治理结构，从全局的角度提出对上市公司变更审计师行为的解释。 　二、审计师变更及公司治理结构研究背景 　（一）A股上市公司审计师变更情况概述 　审计师的变更有两种类型，一种是由上市公司发起的变更，称为审计师解聘；一种是由审计师发起的变更，称为审计师辞聘。我国由于审计市场的竞争状况致使鲜有审计师主动提出解除审计合约，因此审计师的变更特指审计师的解聘。 　根据2012年我国各上市公司公布的年报，并通过查阅2013年中注协公布的审计快报中的“上市公司审计机构变更信息”可以发现，2011年上市公司中共有312家公司变更了审计师，其中，事务所报备中的陈述变更原因42%为“时间安排或地域原因”及“合并、分立”；13.5%的公司变更原因为“前任事务所聘期已满”；有16家上市公司对变更审计师的原因未公布、未报备。 　（二）公司治理结构概述 　公司治理结构是一种联系并规范股东（财产所有者）、董事会、高级管理人员权利和义务分配，以及与此有关的聘选、监督等问题的制度框架。在我国，公司治理结构是采用“三权分立”制度，即决策权、经营管理权、监督权分属于股东会、董事会或执行董事、监事会。通过权力的制衡，使三大机关各司其职，又相互制约，保证公司顺利运行。将此公司治理结构量化，即可转换为一系列指标；如：独立董事所占比例、董事会规模、审计委员会、监事会所持股比例等。在本文中，用来量化公司治理结构的指标是选自南开大学2004年提出的公司治理评价体系（CCGI），共选取了其中10个指标作为自变量，将在模型设定中作详细说明。 　三、研究设计 　（一）研究假设 　在以往研究的基础上，本文提出了以下三个假设： 　假设1：公司的治理结构对审计师变更有着显著影响。 　假设2：第一大股东持股比例、董事会规模、独立董事比例、董事会会议次数与审计师变更呈反向关系。 　假设3：股权属性、监事会持股比例、管理者持股比例、二重性及充分披露情况和诉讼情况与审计师变更有着正向关系。 　（二）变量选择 　在本文研究中，审计师变更是被解释变量，公司治理一系列指标是解释变量。为衡量股东行为选择了第一大股东持股比例和股权属性；为衡量董事会的治理选择了董事会会议次数、董事会规模以及独立董事所占比例；为衡量监事会和经理治理分别选取了监事会持股比例和管理者持股比例、二重性指标；为了说明相关利益者的关联选择了充分披露和诉讼仲裁事项作为衡量指标。同时，根据其他文献的研究，财务状况与公司规模也是影响审计师变更的主要因素，为避免这两个非公司治理因素对审计师变更的影响，将之作为控制变量加以控制。变