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关于会计主体假定的几个问题探讨 崔金勋许强 (河海大学210098山东经济学院250014) [摘要]本文总结了现行的几种会计主体假定的观点。即：会计核算对象的空间范围论、会计核 算对象财产所有权归属论、会计人和组织论．本文认为这些观点都只是片面的，一方面指出会计主 体不是假定，而是实实在在的客观存在，因此说会计主体假定是违背客观现实的。另一方面，由于 会计主体与客体是两个相对应的概念，会计客体就是会计时象，即现行公认的会计主体，这使会计 主体与会计客体两个概念的含叉相混淆。为了理清会计主体与会计客体之间的关乐，建议将会计主 体的含义界定为会计人和组织。再者，由于会计学科很少使用会计客体这一基本概念，而只使用套 计对象这一具体概念，因此，作为与会计客体相对应的会计主体概念，在会计学科中也应谊尽可能 不使用，而使用套计人和组织这一具体概念。 [关键词】会计核算会计主体假定 一、目前流行的几种观点 什么是会计主体呢?目前理论届有以下几种观点： (一)会计核算对象的空问范围论 这种观点认为，“会计主体假设主要是设定会计为之服务的对象，即限定会计核算的空间 范围”(‘高级会计学》阎达五、耿建新、戴德明编著2003年2月8)．。所谓会计核算主体，是指 会计为谁核算，核算谁的经济业务．对此，企业会计制度明确指出： ‘会计核算应当以企业发生的 各项交易或是事项为对象，记录和反映企业本身的各项生产经营活动’．这表明，会计核算是反映 一个特定企业的经营活动．既不包括企业所有者本人，更不包括其他企业的经营活动■o (二)会计核算对象财产所有权归属论 这种观点认为，“会计主体假设的实质是界定会计核算、控制对象的财产所有权归属，而不 是界定会计核算对象、控制对象的空间归属。这一实质无论是在会计主体假设的形成初期，还是 在网络公司兴起的今天，都未发生改变。他们认为， 会计主体假设起源于经营主体概念．这一 假设的形成与经济组织的独立发展。特别是与经济组织要求对其生产经营活动独立核算，有着直 接的联系(王海民，1997)。在欧洲的中世纪初期，由于地中海沿岸各国商业和海外贸易的兴盛， 商品生产和商品交换的高度发展，出现了以盈利为直接目的的经营组织，尽管它们是以独资或合 伙形式组成的企业．但客观上要求会计人员和会计工作将企业视为独立于业主之外的经济实体来 反映、控制其财务状况和经营成果。会计实务中出现了业主往来帐户，用以记录业主同企业之间 的经济往来事项，将业主个人的经济活动与企业分开。13世纪地中海沿岸各国的会计活动中广 泛采用的复式簿记就已经有了‘会计主体’的萌芽。甚至复式簿记本身就假定了经营主体的概 念”．0 “会计主体假设的本意，是指从事会计工作不仅要将一个会计主体和其他主体相区别，还要 将这个会计主体同业主区分开来．也就是说。任何会计主体不仅独立于其他会计主体，而且也独 立于其本身的业主之外．这样，无论是对盈利组织还是非盈利组织，也无论是对于特定的企业(如 公司形式、台伙形式或独资形式)，还是企业的特定部门(如分公司、分处、部门等)。会计所处 理和反映的乃是一个特定独立报告主体的经济业务．而不是业主个人的财务活动，更不是其他主 体的任何业务．但是，这种区分的标准并不单纯是经济业务发生的空间范围，而是会计工作所反 映、核算和控制的经济业务背后所隐藏的财产所有权归属。事实上现代会计实务中对会计主体假 设实质的把握也是强凋会计所反映、核算和控制对象的财产所有权归属，而不是这些对象的空间 归属．比如说，会计工作中对收入确认的必要条件之一是 ‘企业已将商品所有权上的主要风险 143 和报酬转移给买方’，即只要报告主体(如企业)对交易中商品所拥有的所有权发生了转移，而不 论该商品是否还存放在本报告主体的空间范围(it如说仓库)内．当其他必要条件同时符合时(参 见‘企业会计准则～收入》有关规定)，该报告主体就必须确认该项交易已经完成。即确认收 人的发生和资产的减少．很明显，这种会计处理违反了会计主体假设的‘财产空间归属’的形式 约定．但它却符合会计主体假设的‘财产所有权归属’这一实质的要求。遵循了实质重于形式的 会计原则00 (三)会计人和组织论 这种观点认为，会计主体就是会计人．“我们知道会计既是