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作业成本法的八大缺陷及其解决方法 　　【摘要】本文在研究作业成本法（ABC）种种局限性的基础上，介绍了资源消耗会计（RCA）的基本原理，并重点阐述了RCA是如何解决ABC的缺陷以及RCA的优势。 　　 　　20世纪70年代以来，由于计算机技术的迅速发展，给制造业带来了前所未有的冲击。顾客需求多样化和快速变化的市场环境要求企业能迅速地做出反应，传统的大批量的生产系统被灵活、反应迅速的“柔性生产系统”所取代。产品制造从材料配给、仓储到产品发运等，均实现了自动化。柔性生产系统的出现，向传统的成本计算和管理方法提出了严峻的挑战。一方面，制造费用的数额和比重大大提高，传统成本计算中以直接人工小时、机器小时等作为制造费用分配标准已经不再合适；另一方面，产品的多样化也使传统的标准成本管理系统失去了意义。于是各种先进的管理制度（JIT，CIME）如雨后春笋般层出不穷。作业成本法（Activity-based Costing System，简称ABC）正是在这一背景下产生的。由于其从作业角度解决了共同成本的分配问题，成为备受推崇的新一代革命性的成本管理系统。后来ABC被广泛应用于预测采购量、成本管理、产品定价、新产品开发、顾客盈利能力分析等诸多方面，形成了以作业为基础的、服务于企业战略需要的作业管理（ABM）。我国会计界非常关注对ABC的研究，ABC在我国的应用也有一些成功的案例，例如许继电器成功地利用作业成本法控制了销售费用。但是随着对ABC的实践与深入研究，ABC的弊端也逐渐暴露出来，在实践中，一些实施ABC的组织耗费了巨大的财力物力却未能达到预期的效果。所以，有必要深入剖析ABC的缺陷，并进一步寻求改进的方法。 　　目前，国外对此领域的研究集中在德国会计界提出的资源消耗会计（RCA）上。作为ABC的延伸与补充，RCA在理论与分配方法上弥补了ABC的种种缺陷，并以其在德国等欧洲国家的实践得到了检验，也已经开始在美国本土的一些公司中试行和推广。 　　一、ABC原理概述 　　作业成本法是以生产产品或者提供劳务所进行的作业作为归集成本的中心，将成本归集到各项作业中，再经由作业将成本分配到产品或者劳务的成本会计方法。ABC通过??所有作业活动的追踪以及动态反映，实现了成本计算与成本管理和控制的结合。它与传统成本计算方法最大的不同在于：传统的成本计算采用的是“资源――产品”的一维“成本分配观”，而ABC采用了“资源――作业――产品”的二维成本观。成本归集的对象从以产品为中心转移到以作业为中心上来，通过对作业成本的确认、计量，尽可能消除“不增加价值的作业”，改进“可增加价值的作业”，及时提供有用的成本信息，将有关损失和浪费减少到最低限度。 　　作业成本法在优化企业成本预测、成本决策、成本控制与成本考核等方面都对传统成本会计有重大突破，既提高了成本计算的准确性，又提高了资源的利用效率。根据ABC的特点和优势，理论界研究认为具有下列特性的企业适宜采用ABC进行成本核算： 　　一是基本实现生产自动化的高新技术企业，同时产品成本中的制造费用所占比重相当大； 　　二是企业规模大，产品种类繁多，各个产品需要技术服务的程度不同，即技术层次不同，对成本核算的精度要求较高； 　　三是现有成本管理模式不适应企业管理要求，现行成本信息的准确性不可靠，或者企业的成本分析已出现盲点，以致失去竞争力，订单常常流失； 　　四是行业内竞争激烈，需要正确的成本信息来制定正确的价格政策； 　　五是有先进的计算机技术作支撑，会计电算化程度较高； 　　六是企业高层管理人员的支持，并有优秀的会计人才保证顺利实施ABC。 　　尽管ABC较之于我国企业现行使用的制造成本法等成本核算体系有相当多的优势，但是从ABC在现实中的应用来看，ABC在中国的推广效果并不理想。首先，ABC在中国的应用环境存在障碍，我国的技术、经济发展水平及企业的生产自动化和会计电算化程度同发达国家还存在相当的差距，客观条件无法为ABC的运用创造良好的应用环境；其次，现行的制造成本法等传统成本方法在很大程度上还有其生存空间，而ABC不论是理论研究还是应用实践都还处于不成熟阶段；最后，任何一种新成本核算体系的推广，不是仅靠财务人员就能实现的，更需要企业管理层的支持、认可和参与，这是ABC在企业可以应用实施的先决条件。 　　除了上述外部因素，ABC理论本身机理的缺陷更是阻碍其推广的重要原因。这些缺陷一方面使ABC对成本性态的理解出现偏差，另一方面，也影响了ABC成本核算的精度。因此，我们有必要了解ABC的缺陷，并寻找解决这些问题的方法，对ABC进行有益的改进及补充。 　　二、ABC的缺陷 　　ABC法的指导思想是“产品消耗作业、作业消耗资源”。它首先依据作业对资源的消耗情况，将资源的成本分配到作业