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提高审计独立性的有效路径 　　【摘要】 审计独立性是审计的灵魂和本质特征。由于国内外注册会计师界的丑闻不断出现，人们开始对审计的独立性产生了很大的怀疑，由此引发了注册会计师行业的危机。因而，探讨影响审计独立性的因素，寻求提高审计独立性的有效途径是当前审计实务界与理论界应予重点关注的问题。 　　【关键词】 审计； 独立性；影响因素；有效路径 　　 　　独立性是注册会计师的灵魂。没有独立性，审计就失去了社会价值；没有独立性，注册会计师也就失去了立身之本。然而，现在社会公众对审计的独立性产生了很大的怀疑，近年来，国内外一些上市公司涉嫌财务造假丑闻，屡有会计师事务所的身影，由此引发了注册会计师及其行业的种种诚信危机。因此，提高审计独立性已成为当前实务界与理论界急需关注的焦点问题。 　　 　　一、审计独立性的涵义 　　 　　独立性的重要性是为审计理论界与实务界所公认的。但对独立性的涵义这一问题却又有着不同的理解。 　　莫茨和夏拉夫在《审计理论结构》中认为审计的独立性分为两个方面：“一是审计人员在实施过程中的事实上的独立性；二是审计人员作为一种事业团体的外观上的独立性”，也即“实务人员的独立性和职业的独立性”。而其中实务人员的独立性是指审计人员在制定审计计划、实施检查业务和编制审计报告过程中保持恰当态度的能力。审计职业的独立性则是一种对集体审计人员的印象。 　　汤姆?李（Tom Lee）在《公司审计》（Company Auditing，1986）中指出：“从根本上说，它（独立性）是一种精神态度，它不允许本人的观点和结论变得依赖和屈从利害冲突方面的压力和影响。” 　　阿伦斯（Alvin A.Arens）和洛贝克（James K.Loeb- becks）认为：“审计中的独立性，是指在执行审计测试、评价结果、发表审计意见时，持不偏不倚的观点。” 　　戴维?费林特（David Flint）在《审计哲学和原理》（Philosophy and Principles of Auditing:An Introduction）中从精神态度、公众信任和环境状况等几方面阐述了审计的独立性。 　　国际会计师联合会1992年制订的《会计师职业道德守则》指出：注册会计师在从事审计任务时，应在实质上和形式上没有任何被认为影响独立、客观、公正的利益，无论这种利益的实际影响会怎样。 　　《中国注册会计师职业道德基本准则》规定：注册会计师执行审计或其他鉴证业务，应当保持实质上的独立与形式上的独立。实质上的独立和形式上的独立是两个不同的概念，但又是密不可分。实质上的独立是无形的，难以测量的；而形式上的独立是有形的，可以观察的。 　　独立性的涵义可以从四个方面进行理解：一是谁需要审计；二是应独立于谁；三是应如何独立；四是本质如何。针对这一问题，国内外又有不同的观点。大多数认为，审计独立性是指审计主体在执业过程中，平衡相关各方的正当利益，做出公允评价的能力。其中审计主体的独立性可以分为三个层次：审计人员的独立性、审计组织的独立性和审计职业的独立性。 　　独立性不是只对审计人员、审计组织或者审计职业而言，独立性应由审计主体每一部分共同遵守；独立性是贯穿始终的，审计计划、审计实施和审计报告每一阶段都要保持独立性；独立性的本质是行为约束和核心价值的统一。 　　 　　二、影响审计独立性的因素 　　 　　（一）经济利益影响 　　审计师的运作环境对独立性的影响，即利益就近原则，它是指注册会计师在权衡坚持独立性的利益损失和损害独立性的利益损失时，哪一个发生得更快，哪一个更加确定，为了避免较快和确定的利益损失，注册会计师有动机选择损害独立性。 　　注册会计师事务所是独立的经济实体，其所获得的收入和支付的成本决定其是否能够持续经营，以及能否满足执业会计师收入的需要，这又导致注册会计师事务所及执业会计师对被审计单位的依赖性增强。由于审计行为的受益主体同审计行为的付费主体不一致，容易受被审计单位所施加的压力影响。从经济学的角度讲，注册会计师也是一个“理性的经济人”，也容易导致购买审计意见的现象发生，注册会计师审计独立性显然无法保证。 　　（二）审计市场管理混乱，审计公费支付主体的错位影响 　　我国上市公司的主体仍是国有控股公司，公司的治理结构尚不健全，委托代理机制尚未有效建立，出资者缺位现象突出，内部人控制问题十分严重。在此情况下，上市公司的股东大会、董事会往往被公司管理层所影响甚至操纵。由于审计委托人与被审计人合二为一，形成了“谁委托，谁付款”的审计公费支付方式的主体错位，导致了委托人对高质量审计报告的需求较小。由于对高质量会计信息的需求不足和管制措施（例如要求提供审计报告）的存在，导致会计师事务所之间竞争激烈，而这种竞争在更大程度上是一种无序、混乱