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浅议财务报告发展历程及其改进 　　一、财务报告的发展与变化回顾 　　 　　1.财务报告理论的发展与变化回顾 　　（1）确认 　　早期财务报表的确认仅研究收入的决定和费用的分配。在股份企业出现以前，往往采用收付实现制来确认收入和费用。那时确认的惟一标准是看有无现金流入（收入）和流出（费用）。后来，由于出现委托和代理关系，为了正确反映和评估在某一期间的受托责任，就产生并广泛运用了权责发生制。然而权责发生制仍然是针对收入的实现和费用的发生来说的。它提出了确认收入和确认费用的新标准。这个新标准不再是看有无现金收付，而是看权利与责任是否发生。为了实现权责发生制的要求，又形成了应计、递延、分配和摊销等四个特殊的会计程序。权责发生制使财务会计处理和报表的编制较前复杂，当然所获得的收益数据也较前更为相关与可靠。随后，FASB在1984年12月发表的第5号财务会计概念公告“在企业财务报表中的确认和计量”中第一次提出确认的完整定义以及确认的四项基本标准，并根据确认的定义把确认的过程分为“初始确认”、“后续确认”和“终止确认”三个步骤。FASB的这一见解为各种新兴经济工具在表内予以确认、计量或者在表外进行披露开辟了一条重要的新思路。 　　（2）计量 　　财务报表是以复式簿记、权责发生制和历史成本属性为基础，因此人们又把传统的财务会计分别称为复式簿记会计、权责发生制（即应计制）会计和历史成本会计。随着20世纪70年代末至80年代初美国出现的通货膨胀，以及90年代以后衍生金融工具的迅速发展，除传统的历史成本计量模式之外，先后出现了现行成本、现行市价、可变现净值和公允价值计量模式。正如FASB第5号财务会计概念公告所说：“当前，财务报表中报告的各种项目，是用不同属性来计量的。这要由项目的性质和计量属性的相关性与可靠性来决定。”因此，到目前为止，我们对财务报告中的计量可以看到下列变化:由早期以历史成本为主到几种计量属性同时并用，再到当前倾向于采用公允价值。不难看出，计量属性是随着经济环境的发展而不断变化更新的。 　　（3）报告 　　早期的财务报表，是???接根据日常记录编制而成。报表的内容就是表内的项目，项目也仅仅是会计科目的重新分类、汇总和排列。随后，为了提高报表的易懂性和可使用性，又增加了表外附注和附表，当然也同证券监管机构（如SEC）对上市公司的报表提出补充的披露要求也是分不开的。对于表内和表外的区分，FASB于1978年发表的第1号财务会计概念公告对此进行了解释：当前实务中的财务报表应当称为财务报告；财务报告= 财务报表＋其他财务报告。财务报表需要由注册会计师审计，而其他财务报告则可以请企业以外的会计师或专家审阅，有的甚至可以既不审计也不审阅。对于财务报表和附注的关系，FASB认为：在财务报表表内表述是确认；用附注、其他附表、其他报告手段进行表述，应被认作是披露。这样，附注和其他财务报告披露的内容、形式及其表述就获得了较大的自由空间。 　　2.财务报告及种类的发展与变化回顾 　　（1）报表的种类不断增加 　　早期的基本财务报表只有资产负债表和损益表两种。20世纪60年代中期增加了财务状况变动表，到1987年被现金流量表所取代，成为第三财务报表。1997年，美国又发布“报告财务业绩”的第133号财务会计准则公告，提出企业可增加“全面收益表”作为第四财务报表。 　　（2）财务报告的内容和形式不断改进 　　首先，覆盖面逐渐扩大。原有的财务报告只反映一个主体的整体财务状况、经营成果和现金流量的变化。后来，由于控股企业的出现使得控股企业除编制本身的财务报表外，还要编制覆盖整个控股企业集团的合并财务报表。同时，对于一个大规模、多分部的企业而言，又要求对具有不同机遇和风险的地区和业务分部编制分部财务报告。 　　其次，时间间隔逐渐缩短。传统的财务报告一年报告一次，属于年度报告。为了提高报告的及时性，后来，在年报之外，又陆续增加了半年报、季报、月报等统称为“中期报告”的财务报告。随着互联网的发展，将来信息的报告将越来越快，时间间隔越来越短，现在已开始在网上发布实时信息，进行数据的实施传递。 　　最后，内容越来越丰富。第四报表较好的弥补了传统报表违反漏计损益原则的缺陷。长期以来，西方会计界对编制损益表都声称坚持“满级损益观”而不是建立在当期经营业绩基础上，但实际上对可赚得却未实现的收入，往往绕过损益表，而把它们列示于资产负债表中的所有者权益部分。这种做法，实际上压低了企业当期所确认的全部损益，违反了满计损益的原则。第四财务报表即全面收益表，所报告的企业财务业绩包括了所有已确认的损益（不论是否实现）。这种业绩报告，才真正体现以满计损益为基础的收益表。 　　 　　二、对现行财务报告的批评 　　 　　尽管企业的财务报告是随着环境的变