中级财务会学17所得税会计.ppt

第十七章 所得税会计 引言 财务会计与税法服务于不同的目的。财务会计是在一系列公认会计原则(GAAP)或会计标准(会计准则或会计制度)的制约下，旨在真实公允地反映企业特定时点的财务状况、特定期间的经营成果、现金流量及所有者权益变动情况的信息，既可以用来解除管理当局的受托责任、也可以协助投资者、债权人及利益相关者进行恰当的经济决策。而税法的目的在于根据国家的有关法律规定，确定一定时期内纳税人应该缴纳的税额；特别地，若从所得税的角度审视，则主要是确定企业的应纳税所得额。财务会计与税法目标的差异，必然导致随着市场经济的发展和企业业务的复杂性，所得税法规和会计准则的规定日渐分离，所得税会计逐渐从财务会计中分离出来。 第一节 所得税会计的基本概念 一、资产的账面价值与计税基础 资产的账面价值，是指资产的账面余额扣除相应的减值准备。譬如对于固定资产而言，其账面价值就等于固定资产资产的初始入账成本(历史成本)扣除计提的折旧之后的净额、再减去固定资产减值准备。 资产的计税基础，是指企业回收资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以从应税经济利益中抵扣的金额。换言之，资产的计税基础是特定的资产项目在未来期间计税时按照税法规定可以从税前扣除的金额。 （续） 1.交易性金融资产 根据《企业会计准则——金融工具的确认与计量》，对于划分为交易性的金融资产，按照公允价值进行计量，公允价值的变动直接计入利润表中的“公允价值变动损益”项目。若税法规定资产在持有期间市场价格的变动损益在计算所得税时不予考虑——即金融资产在特定会计期间的计税基础为其取得成本，那么就会带来金融资产的账面价值及其计税基础之间的差异。 【例1】笃行企业在2007年1月1日，购买股票100万元，会计上作为交易性金融资产进行核算。当年12月31日，其公允价值为115万元。在2007年12月31日： 资产的账面价值为115万元，计税基础为100万元。 2.应收款项与存货 一般而言，对于会计和税法采纳不同的计量属性进行计量的资产如以公允价值计量的投资性房地产等、或计提了减值准备的各项资产如应收款项、存货等，一般都将导致资产的账面价值和计税基础的不一致。 【例2】石井企业2007年7月1日购入一批原材料[期初原材料余额为0]，成本为2000万元，但由于生产方面的原因，该项原材料一直未被领用。2007年12月31日，由于原材料市场的因素，导致该批原材料的可变现净值降低为1750万元。 由于财务会计上应该按照成本与可变现净值孰低计量存货、且为存货计提了跌价准备250万元，所以存货的账面价值其实为1750万元。 但是，在计算应缴纳的所得税时，由于按照会计准则计提的各项减值准备一般不允许在税前扣除，所以其计税基础仍为2000万元。 【例3】芙蓉公司2007年12月31日的应收账款的账面余额为4000万元，该公司按照按照10％的计提比例计提了坏账准备400万元。而税法只允许按照5‰计提的坏账准备在税前列支。假设芙蓉公司2007年期初应收账款与坏账准备的余额均为0。 在该例中，应收账款的账面价值为3600万元[4000－400]，计税基础为3980万元[4000－4000×5‰]。 3.固定资产 固定资产在投入企业伊始，账面价值和计税基础石一致的，都为历史成本。但是随着固定资产的使用，存在着以下可能使固定资产的账面价值和计税基础不一致的事项： (1)折旧 折旧因素包括折旧的会计政策、折旧年限和残值的估计等，这些子因素都可能影响到固定资产的账面价值和计税基础的差异。特别是固定资产的折旧，由于会计和税法允许的折旧方法不一——财务会计上往往允许企业从各种备选的折旧方法中进行选择，而税法往往规定企业的折旧方法。 (2)减值准备 固定资产的持有期间，会计上可以对固定资产按照账面价值与可回收额孰低进行计量并计提固定资产减值准备，但税法固定资产在发生实质性的损失之前、计提的减值准备不允许从税前扣除，从而可能导致固定资产账面价值和计税基础的差异。 （续） 【例4】2005年12月31日，囊莹企业购买了一项固定资产，原价为500万元，使用年限为10年，会计上按照直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法，假定净残值为0。2007年12月31日对该资产计提了减值准备20万元。在2007年12月31日： 资产的账面价值=500－50－50－20=380万元 资产的计税基础=500－100－80=320万元 【例5】笃行公司2006年12月31日购买了一项固定资产，原值5000元，预计使用年限5年，预计净残值为0。笃行公司会计上采用直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法计提折旧。未扣除折旧前的利润总额为11000元，适用税率为15％，第三年起适用税率