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中小企业构建内控机制的困境及破解 　　 【摘 要】 大量中小企业的治理结构普遍残缺，小微企业甚至没有设置治理层。对于这些企业，是硬性要求其设置治理层健全完善治理结构，还是直接否定其构建内部控制机制的资格。对此，笔者认为应该正视中小企业和规模性企业的差异，具体问题具体分析，扬弃治理层为构建内部控制机制必要条件的意识，允许中小企业有多种选择，思考探索构建以所有者为核心的内部控制机制。 　　 【关键词】 中小企业; 治理层结构; 内部控制 　　中图分类号：F276.3 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2015）01-0052-03 　　 一、引言 　　 随着中国市场经济的成熟及各类企业主体管理及治理结构的不断完善，内部控制逐渐走进国人的视野。近年来，财政部、证监会等五部委陆续颁布《企业内部控制配套指引》、《企业内部控制基本规范》等规章制度，在国内倡导构建内控机制，企业内部控制得以普及，中小企业也逐渐被涉入其中。不过，对于中小企业群体来说，内控机制的构建研究和实践并不是机会均沾，而是集中在中小企业板上市的中小企业及拟上市的中小企业，大部分中小企业实际上处于局外状态。 　　 对于这种研究和实践片面侧重的现象，背后有一个关键原因就是治理层缺失问题。对于内部控制和公司治理的关系，二者不可或缺基本上成了共识，这个共识背后的一个逻辑就是：构建内部控制应该有完善的治理结构，有明确清晰的治理层。但大多数中小企业在治理结构方面的境况惨淡，相当一部分企业组织甚至没有形式上的治理层，这部分中小企业是否需要构建内控机制？如何构建内控机制实际上是一个亟待解决的问题。 　　 　　 二、中小企业治理层设置现状及其构建内控机制的困境 　　 所谓中小企业，是符合《中小企业划型标准》的系列企业组织，分为“中型、小型、微型三种类型”。我国的中小企业数量众多，截至2013年年底，多达1 527.8万户。基于企业规模、创业资金来源结构、所有制性质、所属行业和地域等各种情况，我国中小企业在治理层设置方面的情况比较复杂，主要有如下几种情况： 　　 一是中小企业板的中小上市公司。基于中小企业板相对高的规范性要求，这些上市公司的治理结构虽然在实际上可能无法和规模性企业相比，但总体上是比较完备的。只是，这部分企业的数量较少，目前只有722家，即便是加上准备上市的中小企业，数量也只有千余或几千家。 　　 二是大部分中型企业。中型企业在治理层构建方面普遍有了一定基础，大部分在形式上设置了董事会，也定期不定期地召开股东大会，部分企业设置了监事会，不过三权合一现象严重，即董事会、监事会和经营层往往由大股东控制。在国有资本控制的情况下董事长和总经理往往均有政府任命委派。 　　 三是大部分小微企业。从数量上来看，有几个或几十个雇员的小微企业是最多的，在治理层设置方面也是境况最差的。在小微企业中，总经理往往就是资金或其他相关资源的持有者，不存在治理层和管理层的分野问题，从暂时性的企业经营角度上来看也没有设置董事会、监事会、股东大会的必要性。所以，治理层在这里虽然缺失，却也合理。 　　 可见，中小企业治理层残缺甚至完全缺失现象非常严重，按照一般逻辑来说，往往被认为不具有构建内部控制机制的条件。谈及构建内部控制的时候，往往会将提升完善治理结构作为前提，这几乎成了研究领域的一种共识。这种观点伤害了大多数中小企业，打击了它们构建内部控制机制的向往和实践，是目前内部控制机制在中小企业中普及深度有限的关键原因之一。 　　 其实，这种观点没有意识到中小型企业和大中型企业之间的区别，忽视了中小企业本身的特殊情况。笔者认为，思考中小企业内部控制机制的构建问题，不应根据大中型企业的标准把中小企业的某些现象定性为消极性的失误或缺陷，而应该把这些现象和特征看成很自然而然的客观存在，构建中小企业内部控制机制应该立足于这种客观存在之上。对于大多数中小企业而言，应当弃绝自身不具备构建内部控制机制条件的绝望心理，而应该从自身实际出发，树立独具特色的内部控制理念和思想，构建独具中小企业特色的内部控制机制。 　　 　　 三、治理层相对于内部控制的地位和可取代主体分析 　　 治理层是资金或其他形式上的资源所有者在与管理层形成委托关系后，为了确保自身利益正常实现、监督管理层具体管理事务而形成的系列机构，主要包括股东大会、董事会、监事会、审计委员会等。 　　 对于企业组织构建内部控制机制而言，治理层设置的完备及治理结构的健全情况非常重要。不过，笔者认为并不是不可取代的，探讨治理层缺失的中小企业内部控制机制构建问题，首先应该思考其他主体取代治理层的可能性问题。对此，笔者根据《企业内部控制基本规范》（如下简称《基本规范》）的相关规定，概述治理层相对于企业组织内部控制的地位要点，分析其背后