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营改增后土地增值税税款计算与税负分析 　　摘要：营改增对土地增值税影响很大，通过对改革前后土地增值税的计税进行对比分析可以发现：营改增后不动产转让中土地增值税的应税收入和扣除金额都有所减少；采用简易计税方法计算增值税，土地增值额和土地增值税应纳税额基本没有变化；采用一般计税方法计算增值税，纳税人转让非自建不动产时，土地增值额和土地增值税额都有小幅下降；房地产开发企业转让自建不动产时，增值额基本没有变化，但土地增值税税额小幅上升。 　　关键词：不动产；营改增；土地增值税 　　一、前言 　　2016 年5月1日起营改增试点在全国范围内全面推行，不动产转让正式纳入增值税征税范围。不动产转让业务中增值税纳税人既包括房地产公司，也包括其他转让不动产的单位和个人；转让的不动产既有纳税人自建的，也有非自建的；计税方法既有一般计税方法，也有简易计税方法。不动产转让业务涉及的税收种类除了原来的营业税和现行的增值税以外，还包括土地增值税、契税和印花税等等；营改增不是简单地由缴纳营业税转为缴纳增值税，相应的土地增值税等计税方法也发生了较大变化。本文将依据相关文件对营改增后不动产转让业务中土地增值税的计税方法进行举例说明，并对改革前后的税负进行对比分析。 　　二、营改增前后土地增值税计税方法和税负对比分析 　　（一）销售非自建不动产时土地增值税计税方法和税负对比分析 　　1.采用简易计税方法计算增值税。小规模纳税人销售不动产、个人出售非住房不动产应采用简易计税方法计算增值税。一般纳税人销售2016年4月30日前取得的不动产可以选择简易计税方法计算增值税，以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额[1]。相应土地增值税计税和营改增前后税负对比情况见例1。 　　例1：某市味美佳餐饮有限公司（增值税小规模纳税人）2017年3月销售一套门市房，取得销售额200万元，该办公楼购于2013年1月，当时购买价120万元，公司提供了购房发票。购买时缴纳契税3.6万元（能提供完税凭证）。公司转让该房产时未取得评估价格。 　　未实施营改增情况下土地增值税计税： 　　（1）营业税：（200-120）×5%=4（万元） 　　（2）城建税和教育费附加：4×（7%+ 3%） = 0.4（万元） 　　（3）土地增值税： 　　因为无法取得评估价格，所以按照购房发票所载金额从购买年度起至转让年度止每年加计5%扣除，120×（1+5%×4）= 144（万元）； 　　可以扣除的项目金额合计数为144+4 +0.4+3.6=152（万元）， 　　增值额=200-152=48（万元）， 　　增值率=48/152=31.58%，适用税率30% 　　应纳土地增值税= 48×30%=14.4（万元） 　　营改增后土地增值税计税： 　　（1）增值税：（200-120）/（1+5%）×5% = 3.81 （万元） 　　转让收入=200-3.81=196.19（万元） 　　（2）城建税和教育费附加：3.81×（7% +3%） =0.38（万元） 　　（3）土地增值税： 　　因为无法取得评估价格，所以按照购房发票所载金额从购买年度起至转让年度止每年加计5%扣除，120×（1+5%×4）= 144 （万元） 　　可以扣除的项目金额合计数为144+ 0.38+3.6=147.98（万元）， 　　增值额=196.19-147.98=48.21（万元） 　　增值率=48.21/147.98=32.58%，适用税率30% 　　应纳土地增值税=48.21×30% =14.46 （万元） 　　营改增后较未实施营改增土地增值税税负差异： 　　14.46-14.4=0.06（万元） 　　0.06/14.4=0.42% 　　本例中，该公司营改增后对2016年4月30日前取得的非自建不动产销售时采用简易计税方法计算增值税。土地增值税应税收入不含增值税应纳税额。扣除项目中“与转让不动产有关的税金”也不包括增值税。对转让的不动产未取得评估价格，但能提供营改增前取得的营业税发票，按照发票所载金额（含营业税）从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算扣除额。营改增使土地增值税应税收入和扣除项目金额都有所减少，但数额大体相当；所以土地增值额和土地增值税额相对于未实施营改增情况下基本没有变化。 　　2.采用一般计税方法计算增值税。营改增后一般纳税人销售2016年5月1日后取得的不动产适用一般计税方法计算增值税。以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额，适用税率为11%[2]。相应土地增值税计税和营改增前后税负对比情况见例2。 　　例2：某市丰达生物科技有限公司（增值税一般?{税人）2021年12月转