会计舞弊的约束机制美、日、德三国的比较研究..docVIP

会计舞弊的约束机制:美、日、德三国的比较研究 当人们议论美国的安然、世通、南方保健等会计舞弊事 件时，却忽视了另一个极其重要的现实问题：为什么中国、 美国的会计舞弊案件发生频率比德国、日本要高得多？回答 这个问题，需要立足于会计而又跳出会计，亦即必须深入到 会计以外的经济结构乃至社会结构来探究会计舞弊的发生 和抑制机理。值得说明的是，本文的全部命题仅适用于市场 经济体制，且大部分命题只是逻辑推理的结果，还未经经验 的充分证实。不过，虽未经证实，却基本上代表我对会计舞 弊问题的基本认识。 一、会计核算模式差异与会计舞弊约束效果 即使在经济全球化的背景下，会计的国际差异 性也是客观存在的。会计问题绝不是一个技术问题，其更深 层次的意义是体现制度、文化和社会结构问题。从世界范 看，肯定了制度、文化和社会结构的多样化发展趋势，就等 于认同了会计的国际差异性。从核算角度看，这种差异性主 要体现在会计核算的政策倾向、会计计量。会计核算规范等 诸多侧面。在会计政策取向上，美国是适度稳健型的，日本 和德国则崇尚严格的历史稳健型的；在税法对会计计量的影 响力上，美国的会计独立于税法，会计计量不受税法的影响， 日本和德国的会计计量则严格受税法的影响甚至决定；在会 计规范的形式上，美国更多地体现规则导向型的特征，日本 和德国则偏向于原则导向的模式选择。 命题1:充分稳健型会计模式比适度稳健型会 计模式更有利于约束会计舞弊行为。 充分稳健政策的独特优势在于其均衡收益的 能力。在充分稳健的会计模式下，公司可以利用各种类型的 备抵项目或准备金来调节利润水平，避免了违规性和舞弊性 的利润调节行为。充分稳健会计给公司提供的逻辑是：既然 可以在制度框架内通过备抵项目均衡收益，何必再违规操作 呢？这当然只是一种逻辑推断，还缺乏经验和事实考证。 有说服力的推断还必须对英国与美国的差别 作出解释。因为，英、美同属适度稳健型会计，但英国公司 会计舞弊行为相对美国却较少。对此在会计上比较恰当的解 释，是其普遍认同的“真实与公允”会计观念以及区别于美 国的类似原则导向型的会计准则模式。英国不像美国那样制 订有规模庞大、包罗万象的详细会计准则。到200 1年3月， 英国会计准则委员会制订并仍然生效的会计准则仅有10项， 涉及政府补贴会计、增值税会计。存货与长期合同、折旧会 计、研究开发会计处理、资产负债表日后事项会计、物业投 资会计、外币折算、租赁和租赁合同的会计处理、分部报告。 命题2:历史成本会计模式比公允会计模式更 有利于约束会计舞弊行为。 从会计程序看，舞弊行为实质上是一个计量问 题。历史成本的客观性和可靠性为公允价值或重置成本所无 法比拟，因此在恪守历史成本会计的国家，历史成本会计传 统所培养起来的人们的客观意识以及历史成本的唯一性和 不可随意调节性，对会计舞弊行为具有显著的克制作用。相 反，公允价值或重置成本的主观性和多样性，倒是给会计舞 弊行为留下了许多可利用的弹性空间。 命题3:税法决定型会计模式比超越税法型会 计模式更有利于约束会计舞弊行为。 法律与会计的关系处理上，各国的选择有别， 于是就有了立法会计与非立法会计之说。相对于非立法会计 而言，立法会计更能凸现公司法、商法和税法等法律形式对 会计行为的直接约束力，因此也更能凸现法律对会计舞弊行 为的震慑效力。立法会计与非立法会计并不仅仅是一个技术 处理问题，更重要的会计意识问题。 命题4:原则导向型会计准则比规则导向型会 计准则更有利于约束会计舞弊行为。 在所能够接触到的会计文献中，选择规则导向 型会计制度的典型国家可能就是美国。结构庞大的会计准则 体系对会计处理的技术性规则进行了最详尽的规定。无一国 能够比拟。然而从逻辑上说，在越来越不确定的现实环境中， 规则越是详尽，其疏漏就越多，对新兴问题反应越迟缓，规 则的不适应性也越差，“钻空子”的可能性也就越大。这大 概就是安然事件后美国S 0X法案责成S EC就以原则为基础的 会计准则进行研究、而FASB建议以原则为基础来制订会计 准则的主要缘由吧 二、会计监管模式差异与会计舞弊约束效果 会计监管模式的多样性也是客观存在的事实。 Puxty, Willmolt, Coo perLowe将世界各国的会计监管模 式归纳为四种，即自由主义、协会主义、公司主义和法律主 义，并将美国模式界定为法律主义和协会主义并存、以前者 为主导的模式，将德国模式界定为法律主义居主导地位的模 式。对于美国模式的类属，界定为协会主义主导可能更加适 宜。这一方面是与美国的自由主义社会传统相吻合，另一方 面也比较符合美国会计监管的现实。在现实性上，FASB和 AIPA对会计行为的约束力和影响力也许更大。另外，会计监 管体系中政府的作用以及会计法规的作用在各国也有差别。 各种不同的会计监管模