资产负债表债务法下暂时性差异的影响因素的研究.docVIP

资产负债表债务法下暂时性差异的影响因素的研究 　　摘要：实务中，如何确认资产负债表债务法下的暂时性差异，一直是新所得税准则执行以来困扰财务人员的难题。本文根据企业所得税法以及存货、长期股权投资、投资性房地产、固定资产、无形资产、资产减值、职工薪酬、或有事项、收入、借款费用、所得税、企业合并、金融工具确认和计量、合并财务报表准则等法律法规的规定，分析讨论了资产负债表债务法下导致产生暂时性差异的14个影响因素。 　　关键词：资产负债表债务法 计税基础 暂时性差异 　　资产负债表债务法下，暂时性差异应当根据企业个别资产负债表中资产、负债的账面价值和计税基础确定。在编制合并财务报表时，还应调整因抵销未实现内部销售损益产生的所得税影响。此外，也应考虑企业所得税法中调增、调减应纳税所得额的影响因素。 　　一、由是否计提资产减值准备产生的暂时性差异 　　会计准则规定，因存货、固定资产、无形资产等资产在会计上采用成本与市价孰低法计价，当资产发生减值时，企业应对上述资产计提资产减值准备。对于计提了资产减值准备的存货、固定资产、无形资产等资产来说，其账面价值会随之下降。而按照税法规定，资产的减值在转化为实质性损失之前，不允许税前扣除，即其计税基础不会因资产减值准备的提取而发生变化，从而造成该类资产的账面价值与其计税基础之间产生暂时性差异。 　　二、由是否确认公允价值变动产生的暂时性差异 　　按照金融工具确认和计量准则的规定，对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，在某一会计期间的期末账面价值为该时点的公允价值。然而，税法规定资产在持有期间市价变动损益在计税时不予考虑，即有关金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本，将造成在公允价值发生变动的情况下，该类金融资产的账面价值与其计税基础之间产生暂时性差异。企业持有的可供出售金融资产计税基础的确定，与以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产类似，可比照进行处理。 　　对于采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，其期末账面价值为公允价值。然而，税法并不认可该类资产在持有期间因公允价值变动产生的利得或损失，其计税基础应以取得时支付的历史成本为基础计算确定，从而使得该类投资性房地产账面价值与其计税基础之间存在暂时性差异。 　　三、由折旧方法、折旧年限不同产生的暂时性差异 　　会计准则规定，企业应当根据与固定资产有关的经济利益预期实现方式合理选择折旧方法，可以按照直线法计提折旧，也可以按双倍余额递减法、年数总和法等其他方法计提折旧，前提是所采用的方法能够反映固定资产为企业带来经济利益过程中所发生消耗的情况。而税法规定固定资产的折旧方法，除某些可加速折旧的情况外，基本上均应以直线法计提的折旧作为税前扣除额。此外，税法就每一类固定资产的折旧年限还作出了相应规定；但按照会计准则进行处理时，折旧年限是由企业根据其固定资产的性质和使用情况合理确定的。会计准则与税法对折旧方法、折旧年限的规定存在不同，从而导致固定资产持有期间账面价值与其计税基础之间暂时性差异的产生。 　　四、由无形资产是否需要摊销产生的暂时性差异 　　会计准则规定，无形资产在取得后应根据其使用寿命情况，区分为使用寿命有限的无形资产与使用寿命不确定的无形资产，对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要进行摊销，但在持有期间内每一会计年度应对其进行减值测试。税法规定，企业取得的无形资产成本应在一定期限内摊销，即税法中没有关于使用寿命不确定无形资产的界定，所有无形资产成本均应在一定期间内摊销。对于使用寿命不确定的无形资产，会计处理时不予摊销，但计税时按照税法确定的摊销额允许在税前扣除，因而造成该类无形资产账面价值与其计税基础存在暂时性差异。 　　五、由借款费用超额资本化产生的暂时性差异 　　会计准则规定，企业为建造固定资产、研发无形资产发生的借款，在建造固定资产、研发无形资产开始，至达到固定资产可使用状态、无形资产预定用途前发生的合理的借款费用，符合资本化条件的应予以资本化，作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款利息，可在发生当期扣除。但是税法规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不允许扣除。即非金融企业向非金融企业借款的利息支出资本化时，按实际符合资本化条件的借款费用计入固定资产、无形资产的账面价值，而按符合资本化条件的、但不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额计入固定资产、无形资产的计税基础，因而产生该类资产账面价值与其计税基础在初始确认以及后续计量时的暂时性差异。 　　六、由研究开发费用加计扣除税收优惠政策产生的暂时性差异 　　会计准则规定，企业内部研究开发无形资产的活动可分为两个阶段，研究