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长期股权投资“成本法”教学的探讨 　　［摘 要］教学中应重视概念的阐述；对其适用性的判断依据应作科学界定；突出利润或现金股利核算这一教学重点和难点。对投资以后年度冲减或恢复投资成本的处理不能照搬公式，冲减投资成本应以本期应收股利为限；如果冲减投资成本为负数，则应恢复投资成本，但恢复数应以原冲减数为限。 　　［关键词］长期股权投资；成本法；教学 　　［中图分类号］F230［文献标识码］A［文章编号］1673-0194（2007）01-0077-03 　　 　　 长期股权投资的会计核算分为“成本法”与“权益法”。2001年修订的《企业会计准则――投资》（以下简称投资会计准则）中所规定的“成本法”，较以往会计教材中介绍的简单成本法有很大的不同，教学难度明显提高。笔者长期从事会计教学工作，在此谈一些教学体会与同行探讨。 　　 　　一、对“成本法” 的概念应作具体阐述 　　 　　投资会计准则关于“成本法”的定义是：“成本法，指投资按投资成本计价的方法”，但在教学中仅按这一定义描述，未免过于简单，很难让学生真正理解它的内涵。建议教学中表述为：长期股权投资以取得股权时的成本计价入账，且在持有期间不随被投资单位所有者权益变动而变动，其账面价值保持相对不变的会计方法。“相对不变”，是相对于被投资单位所有者权益变动，长期股权投资的账面价值仍按成本计价保持不变；如果涉及投资企业追加投资、收回投资（包括清算股利）或长期投资减值等会计事项，其账面价值必然要发生变动。 　　 　　二、对“成本法”的适用性应科学界定 　　 　　何种情况下采用“成本法”或是“权益法”，投资持股比例固然是一个重要判断依据，但决定性的依据是投资企业对被投资单位的控制力或影响力。投资会计准则中明确规定：“投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响的，长期股权投资应采用成本法核算”（在准则指南中还有另外两种适用情形，这里暂且不讨论），这是采用“成本法”的主要判断依据，理论上通常以投资持股比例20％为界限，但投资持股比例20％并不是绝对标准，有时还需根据实质重于形式原则分析投资企业对被投资单位的控制力或影响力。 　　 　　三、对分派的利润或现金股利的核算应作为教学的重点和难点 　　 　　笔者认为应紧紧围绕3个方面的问题展开教学： 　　（一）理解投资收益的确认原则 　　投资企业确认的投资收益，仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额。至于投资企业获得的被投资单位在接受投资前产生的累积净利润的分配额，不确认为投资收益，而作为投资成本的收回（清算股利）。如被投资单位出于某种股利政策考虑，宣告分派的利润或现金股利超过它在接受投资后产生的累积净利润的分配额，这意味其在接受投资前产生的盈余也一同在本期被宣告分派了，出于配比原则，投资企业尚未投资便不能确认投资收益，如果投资企业实际上获得了这部分股利，应作为清算股利冲减投资成本。 　　（二）分清所获得的利润或现金股利的归属期 　　由于当年实现的盈余一般在下年度发放利润或现金股利，区分利润或现金股利的归属期对相关计算及会计处理显得十分重要。 　　1． 投资企业获得的明确属于投资年度以前的利润或现金股利，应全部作为清算股利冲减投资成本。 　　2．投资企业获得属于投资年度的利润或现金股利，其中可能也包含投资前累积盈余的分配，为符合配比原则，应按下列公式分别计算确认投资收益和冲减投资成本： 　　应确认的投资收益=投资当年被投资单位每股盈余×投资企业所持股份×当年持有月份/12 　　应冲减的投资成本=被投资单位分派的利润或现金股利×投资企业持股比例（A）-应享有的投资收益（B） 　　上述公式中如果AB，则按此公式计算应冲减的投资成本；如果A≤B，意味着“应冲减的投资成本”为负数，出于简化会计核算和谨慎性原则，将全部“应收股利”确认为投资收益即可，一般不考虑转回前已冲减的投资成本。 　　3．投资企业获得属于投资以后年度的利润或现金股利，同样可能包含投资前累积盈余的分配，为符合配比原则，也应将“应收股利”按下列公式区分为确认投资收益和冲减投资成本： 　　应冲减的投资成本=（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利-投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）×投资企业持股比例-投资企业已冲减的投资成本① 　　应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利-应冲减的投资成本② 　　教学中必须明确当年实现的盈余在下年度分派，所以①式中“累积分派的利润或现金股利”计算至本年末（或本次发放股利）止，“累积实现的净损益” 计算至上年末止，保证了计算期的统一性。 　　以上公式中，如果①0，则按以上公式计算应冲减的投资成本和确认投资收益，但冲减投资成本金额的上限不能超过“应