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长期股权投资准则修订前后重大变化分析 　　摘要：为了与国际会计准则趋同，2014年财政部陆续修订了《企业会计准则第2号――长期股权投资》（以下简称CAS 2）等五项会计准则，并颁布了《企业会计准则第39号――公允价值计量》等三项会计准则。其中，长期股权投资准则变化较大，其核算范围、初始投资成本的确定、合并费用的处理、投资类型转换的会计处理、权益法的核算等方面都有新的规定。本文对长期股权投资准则修订前后重大变化进行解析，以期帮助会计实务工作者更好地理解长期股权投资准则。 　　关键词：长期股权投资 投资性主体 同一控制合并 权益法 合并费用 　　 一、 长期股权投资核算范围 　　 本次修订，长期股权投资核算范围发生了重大的变化，主要体现在以下四个方面。 　　 （一）长期股权投资不再包括投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的股权投资 　　 CAS 2（2006）规定长期股权投资包括投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的股权投资。同时，CAS 2（2006）第十五条规定上述类型的长期股权投资，其减值应当按照《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》（以下简称CAS 22）处理。上述类型的股权投资业务核算和减值核算分别适用于不同的准则。而国际财务报告准则体系中，企业持有的不具有控制、共同控制、重大影响，且其公允价值不能可靠计量的股权投资，作为按成本计量的可供出售金融资产进行核算，不作为长期股权投资核算。 　　 此次修订后，CAS 2（2014）所称长期股权投资，是指投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。CAS 2（2014）第三条“本准则未予规范的其他权益性投资，适用CAS 22，即投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的股权投资作为按成本计量的可供出售金融资产核算，不再作为长期股权投资核算。 　　 因此，修订后的CAS 2（2014）核算内容与国际会计准则趋同，并解决了原准则业务核算和减值核算适用不同准则的问题。 　　 （二）投资方对被投资单位实施控制的权益性投资范围发生较大变化 　　 根据2014年《企业会计准则第33号――合并报表》（以下简称CAS 33），“控制”是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。根据CAS 33（2006），“控制”是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。对比两个定义，可以发现准则修订后，“控制”的范围有所变化。这就影响了长期股权投资中投资方对被投资单位实施控制的权益性投资的核算范围。 　　 （三）引入“投资性主体”概念，长期股权投资核算范围发生变化 　　 CAS 33（2014）参照国际财务报告准则引入了“投资性主体”的概念。一般而言，对被投资单位具有控制、共同控制、重大影响的权益性投资，投资方承担的是被投资方的经营风险，投资性主体更多承担的是投资资产的价格变动风险和被投资方的信用风险。上述两种类型的投资所承担的风险特征显著不同。根据CAS 33（2014）和CAS 2（2014）的相关规定，有四点需要注意。 　　 1.母公司是投资性主体，则只应将那些为其投资活动提供相关服务的子公司（如有）作为长期股权投资核算，并纳入合并范围，其他子公司不应予以合并，应按照公允价值计量且其变动计入当期损益。这是本次准则修订的一个变化。 　　 2.风险投资机构、共同基金以及类似主体持有的、在初始确认时按照CAS 22的规定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，投资性主体对不纳入合并财务报表的子公司的权益性投资，以及本准则未予规范的其他权益性投资，适用CAS 22。相关内容在企业会计准则讲解中有涉及，这次修订正式吸收并入准则。 　　 3.投资方对联营企业的权益性投资，其中一部分通过风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持有的，无论以上主体是否对这部分投资具有重大影响，投资方都可以按照CAS 22的有关规定，对间接持有的该部分投资选择以公允价值计量且其变动计入损益，并对其余部分采用权益法核算。这部分内容引入了IAS 28（2011）中不同计量单元分别按不同方法进行会计处理的理念，是本次准则修订的变化。 　　 （四）联营企业或合营企业的权益性投资中分配为持有待售资产的，不按权益法核算，报表列示时不在长期股权投资列示 　　 CAS 2（2014）明确对联营企业或合营企业的权益性投资全部或部分分类为持有待售资产