第11章 合并财务报表（下）.pdf

第11章 合并财务报表（下）  11.1 集团内部往来业务的分类与抵销方法  11.2 集团内部的存货交易  11.3 集团内部的其他交易  11.4 集团内部交易相关资产减值准备的抵 消  11.5 母公司分步实现控股合并  11.6 复杂持股结构下合并财务报表的编制  11.7 合并现金流量表  11.8 合并股东权益变动表 11.1 集团内部往来业务的分类与抵销 方法  11.1.1 集团内部往来业务的分类  11.1.2 集团内部未实现损益的抵销方法  11.1.3 所得税问题 11.1.1 集团内部往来业务的分类  集团内部的往来业务按其性质可以分为投资业 务、借贷业务与购销业务。若按照是否涉及公 司间损益，则可以分为三类：不涉及公司间损 益的业务、涉及已实现公司间损益的业务以及 涉及未实现公司间损益的业务。 11.1.1 集团内部往来业务的分类  1、不涉及公司间损益的内部往来业务  此类往来业务与母公司或子公司的损益确定无关。 又可以分为以下三类：  （1）只涉及资产负债表的内部往来业务(指不涉 及利息的集团内部资金转移业务，即集团内部的 无息借贷业务。在编制合并财务报表时，这种内 部债权债务应该抵销。  （2 ）只涉及利润表的内部往来业务。是指集团内 部按成本价进行的现销业务。在编制合并财务报 表时，应该将销货方确认的销售收入与销售成本 抵销。因为从整个企业集团的角度来看，这种销 货业务是未实现的。 11.1.1 集团内部往来业务的分类  （3 ）既涉及资产负债表又涉及利润表的内部往来 业务。是指集团内部按成本价进行的赊销业务。 11.1.1 集团内部往来业务的分类  2、涉及已实现公司间损益的内部往来业务  它是指购货方按照高于或低于成本的价格购货之 后，于当期将全部货物向集团外销售的集团内部 购销业务( 比如母公司按照高于或低于成本的价格 从子公司购进商品一批，当期将该批商品全部对 集团外出售。 11.1.1 集团内部往来业务的分类  3、涉及未实现公司间损益的内部往来业务  它是指购货方按照高于或低于成本的价格购货之 后，所有或部分货物没有于当期向集团外销售的 集团内部购销业务。例如，母公司按照高于或低 于成本的价格从子公司购进商品一批，当期该批 商品全部或有一部分没有对集团外销售。在这种 情况下，会产生集团内部未实现损益的抵销问题。 11.1.2 集团内部未实现损益的抵销方法  为了便于讨论集团内部未实现损益的抵销问题， 可以将集团内部的销售业务分为顺流销售、逆流 销售与水平销售。  顺流销售是指母公司对子公司的销售；逆流销售 是指子公司对母公司的销售；水平销售是指集团 内部的一家子公司对另一家子公司的销售。  依据不同的合并理论，对于不同类型的销售要根 据具体情况采用不同的处理方法。 11.1.2 集团内部未实现损益的抵销方法  1、母公司与全资子公司之间未实现损益的抵 销  如果子公司为全资子公司，则不论是顺流销售 还是逆流销售所形成的集团内部未实现损益， 都应予以全部抵销。因为在这种情况下，无论 依据何种合并理论，这种内部销售的损益都没 有实现，因而不应在合并财务报表上确认。 11.1.2 集团内部未实现损益的抵销方法  2、母公子与非全资子公司之间未实现损益的抵销  对于非全资子公司，逆流销售所形成的集团内部 未实现损益，依据不同的合并理论，有两种不同 的抵销方法，即全部抵销法与部分抵销法。  （1）全部抵销法。这种方法在确定合并销售成本 时，对集团内部销售所形成的未实现损益进行全 部抵销，因而合并净利润中不包括集团内部未实 现损益。 11.1.2 集团内部未实现损益的抵销方法  （2 ）部分抵销法。对于逆流销售所形成的集团内 部未实现损益，只抵销其中属于控股权益的份 额，对属于少数股东权益的份额冲减少数股东权 益。  全部抵销法是以主体理论为依据的，而部分抵销 法是以母公司理论为依据的。 11.1.2 集团内部未实现损益的抵销方法  部分抵销法下，集团内部未实现损益的抵销可 归纳如表11-1所示。 11.1.2 集团内部未实现损益的抵销