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试论风险导向下的审计证据 福建省南靖县审计局 2011 年 8 月  陈妙松 2011 年 1 月 1 日起施行的《中华人民共和国国家审计准则》（审计署 8 号 令，下称审计准则）对审计证据的获取作出了明确的规定，要求审计人员在审 计实施过程中应当持续评价审计证据的适当性和充分性，同时采取了更加审慎 的原则，对“已采取的审计措施难以获取适当、充分审计证据的，审计人员应 当采取替代审计措施；仍无法获取审计证据的，由审计组报请审计机关采取其 他必要的措施或者不作出审计结论。”在这种风险导向下的审计证据意识，对 提高审计机关的执法水平是十分不利的。 一、审计证据与纪律、法律证据的差异 由于审计机关与纪检监察机关、司法机关在查处经济案件中存在初始依据、 认定目的、证据观等方面的不同，审计证据与纪律、法律证据还存在着可比的 一般属性及效力等方面的差异，使审计移送处理涉嫌违纪违法案件立案率和处 理处罚率低的问题还比较突出，直接影响了审计战果的扩大和审计职能的发挥。 主要原因是审计机关收集的审计证据自身存在着不足。新施行的审计准则，虽 然对审计证据的质量控制做出了严格的规定，但仍然没有脱胎换骨。认真分析、 比较审计证据与纪律、法律证据之间的差异，这对于强化审计证据、提高审计 质量和移送处理水平具有重要的意义。下面，笔者试就通过获取证据的目的、 手段、标准和方法等四个方面对审计证据与纪律、法律证据的异同加以分析比 较，以强化审计证据，促进与纪律、法律证据进一步的衔接，提高移送处理案 件的质量。 纪律、法律证据和审计证据都为证明所查事实真相而存在，都具有客观性、 相关性和合法性的特点，都是各自所属社会活动的核心。在种类上除法律特定 种类外，大体也相同。而新施行的审计准则在审计证据质量控制方面，也基本 体现了与法律证据接轨的意图。但由于审计机关和纪检监察机关、司法机关不 同活动的社会属性以及手段的差别，三者除了在主体、效力等方面的差异外， 其可比的一般属性的差别也是显而易见的。 （一）取证的目的不同。收集审计证据的目的是为了规范和指导审计机关 和审计人员执行审计业务的行为，保证审计质量，防范审计风险，发挥审计保 障国家经济和社会健康运行的“免疫系统”功能。审计准则强调的是审计人员 在获取审计证据过程中的风险意识，以法规的形式给审计人员灌输了“打得赢 就打，打不赢就跑”的证据观；纪检监察机关收集证据的目的，是通过执纪办 案，维护党的章程和其他党内法规，严肃党的纪律，加强党风廉政建设，保护 改革开放，促进经济发展。它强调的是通过调查取证，查办违纪违法案件，以 保证党的基本路线的贯彻执行；司法机关收集证据的目的是保证准确、及时地 查明犯罪事实，正确应用法律，惩罚犯罪分子，或查明事实，分清是非，正确 第 1 页 共 7 页 适用法律，及时审理民事案件，确认民事权利义务关系，制裁民事违法行为， 其注重的是保护当事人行使诉讼权利，保护公民的人身权利、财产权利、民主 权利和其他权利，保障社会主义建设事业的顺利进行。 取证的手段不同。纪律、法律证据为追究当事人纪律、法律责任服 务，证据直指违纪违法行为的四个构成要件，且有强有力的强制措施作保障， 因而通常以最直接、最有力的证明材料作为证据。即便采用账务证据，也要账 务证据之间的相互印证，并收集与之有关的其它证据，以便组成一个完整的证 据体系。而审计证据多为间接证据，在证明案件事实上，除个别情况外，很少 有既单一又直接，能全面地证明案件特定事实的账务证据，绝大多数单一账务 证据存在证明不全的情况，很难满足证明违纪违法行为的四个构成要件，特别 是涉嫌受贿违纪违法行为人的主观方面的证据难以取到。如审计法等法律并未 对被审计单位的人员以及外单位拒绝审计、调查或提供虚假证明等行为做出给 予相应惩处的规定，这就使审计证据难以达到充分、直接的要求，而向调查或 侦查人员做伪证却要受到纪律、法律的严惩。 取证的标准不同。纪律、法律证据一般证明标准高、取证手段严密， 如纪律、法律证据不仅要满足纪律、法律上的“事实清楚、证据确实充分”， 形成一个没有任何疑点的闭合的证据锁链，而且基本上都需要原物、原件，即 便复印件也要与原件相符且来源合法，证人要有证明资格且与当事人无厉害关 系等等。而审计证据多为证明“违法违规事实”存在，尽管在这方面也提出了 原则性要求，但实际中往往达不到，也没有手段达到和形成一个没有任何疑点 的闭合的证据锁链。目前存在的问题是，或者审计证据准则自免其职，如准则 规定“不能取得签名或者盖章不影响事实存在的，该审计证据仍然有效，但审 计人员应当注明原因”；或者即便审计准则提出了要求，实际也做得很不到位， 如审计证据多为复印件，且忽视了背书的复印，而审计人员往往又只是简单让 被审计单位签章，未注明“审计证据材料复印件