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对人力资源会计如何定位的一些思考 摘要：由于人力资源收益的不确定性和权能分配的特殊性，人力资源 能否作为会计资产范畴确认还有待研究。人力资源的特殊性──人的 主观能动性，决定了不能按照反映物质资源价值的思路，通过会计来 反映人力资源的价值。在大多数时候，人力资源是和企业的治理结构、 激励约束机制以及企业文化等作为一个有机整体在企业中发挥作用， 因此很难绕过这些因素单独对人力资源价值进行计量和报告。 关键词：会计资产 权能 有效市场 非显性因素 非物质要素 随着知识经济时代的到来，高级经理人和科技人才在企业价值中的作 用越来越引起人们的重视，从而为利益相关者提供有关企业人力资源 的会计信息被认为是会计界急待解决的问题。人力资源会计引入我国 二十几年来，我国会计界学者对此会计新领域的拓展表现出了相当热 情，有关人力资源会计的论文大量涌现。但其中多以介绍性论文为主， 具有独创性的研究成果较少，尤其缺少人力资源会计与传统会计在实 务运用中如何衔接方面的研究。当前我国人力资源会计研究还面临着 人力资源价值确认和计量、人力资源会计应用环境等难点问题需要解 决。总的来说，目前我国人力资源会计目标定位不够清晰，学科归属 尚不明确，更为重要的是，难以形成具备科学性和适用性的理论方法。 诸如上述问题引发了笔者对人力资源会计的相关思考，产生了一些有 关人力资源会计在企业管理中应当作何定位的想法。 一、人力资源的资产性质分析 美国会计学会认为人力资源会计是用来确认和计量有关人力资源的 信息,并将这些信息传递给利益相关者的程序。我国众多会计学者也 将人力资源会计的作用定位于向利益相关者提供有关会计主体内人 力资源的这一特别资产的信息。相关学者认为人力资源符合资产的定 义，即能带来未来经济利益，能为企业拥有和控制也可以对其产生的 经济利益货币计量，但笔者认为这是一个不够准确的看法。人力资源 是否可以作为会计主体的资产范畴在会计报表中反映还有待研究。人 力资源是能够创造经济利益这一点并无争议，但人力资源给企业带来 的经济利益存在很大不不确定性，不仅难以将其货币量化，而且人力 资源可能为企业带来经济利益的同时，也有为企业带来巨大经济损失 的可能性，如高管人员的决策失误，此时人力资产不仅没有带来资产 的增值，相反引起企业负债的增加或者权益净额的减少。至于人力资 源是否为企业拥有和控制，伍中信在对人力资源的权能结构分析中指 出们，“产权是产权主体利用其拥有的财产(资源) 的一组(束)权利，不 仅包括原始的终极的所有权，还可分解成支配( 占有)权、使用权、收 益权、处置权(转让权)等权利”。并且认为人力资源的所有权界定是 清晰的，只能归属于其人身承载者，企业只不过是通过契约的形式建 人力资产产权所有者和其他产权所有者之间的合作关系，在契约的限 定范围内，人力资产产权所有者和其他产权所有者共同享有人力资产 的支配权、使用权和收益权。因此，人力资源所有者始终都是人力资 源的拥有者，也就是说企业不可能成为人力资源的拥有者。 从会计实务角度来看，将人力资源确认为企业资产也存在诸多问题： 1.从纳税角度看，人力资源支出资本化处理将加大企业前期税务负 担，相当于剥夺了企业推迟纳税的税收优惠，因而会受到一部分利益 相关者的排斥。2.从人才流动的角度来看，人才结构多元化和人才交 流频繁化是现代企业人才运用的一大特征。为了将人力资源作为企业 资产限定在企业范围内，企业往往会采取些限制性措施限制人才流 动，从而避免资产流失。更为重要的是人力资源的价值是要在不断的 流动学习中才能保值增值，因而将人力资源确认为资产也不利于资产 的保值增值。倘若企业不能采取有效措施留住人才，则又会造成企业 资产的无谓流失，有损有关人力资源会计信息的可靠性，造成利益相 关者的决策失误。3.从人力资源这一资产的风险性来看，人力资源可 能由于意外事故或其他原因造成其失去原来为企业创造价值的能力， 而且这种不确定性的大小以及可能为企业造成的损失都具有不可预 计性。其次，即使在正常情况下，人力资源在企业发挥作用的大小还 可能受到其他许多因素的制约，企业文化、高层管理人员的管理思维 等等因素都会对人力资源为企业带来的价值产生影响，将人力资源资 本化后这种风险更可能放大到无法控制的地步。4.人力资源价值确认 没有科学依据，难以准确货币量化，从而有可能产生人力资源价值确 认随意化，这种局面无疑比现在一般的会计造假更具隐蔽性。同时， 这样也会催生通过人力资源价值确认进行会计造假的动因。从以上论 述可以看出，人力资源确认为会计资产往往会产生事与愿违的结局， 人力资源的特