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融资租赁出租人初始直接费用会计处理方法探析 CKYJ （2011年第5期） 摘要：比较分析了融资粗赁中出租人初始直接费用目 前的三种主要会计处理方法，指出了其不合理之处，在此基 础上通过分析租赁内含利率的实质，提出在核算未实现融资 收益的时候予以考虑初始直接费用的会计处理方法。 关键词：融资租赁 初始直接费用 会计处理方法 一、融资租赁出租人初始直接费用及其会计处理 融资租赁出租人初始直接费用是指出租人为了出租资 产，在进行租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的可以直 接归屈于租赁项冃的费用。出租人发生该项费用是以未来可 以获得租金收入为前提的，按照可比性原则，租金收入将在 未来租赁期间内进行分别确认，那么，初始直接费用也应当 根据一定方法进行分摊。 20096年财政部颁布新会计准则，对融资租赁相关准则进 行修订，旨在与国际会计趋同。但是，新会计准则对于出租人 初始直接费用的处理，与国内学者产生了一定的分歧。目前 对初始直接费用的处理主要有两种观点：一是费用化。即将 初始直接费用在租赁开始日一次性计入当期损益。二是资木 化。日前国内学者基本上认同初始直接费用予以资本化，但 是资本化的对象究竟是什么有几种不同意见。首先是固定资 产。对于承租人初始直接费用的处理我国现行准则规定将其 计入租入资产价值，予以资木化。虽然将初始直接费用进行 资木化处理以后，融资租入资产的账面价值将与其他途径取 得的同类资产的价值出现差异，但是初始直接费用与其它购 置固定资产发生的费用一样，是承租人在取得资产过程中发 生的费用，具有一定的合理性。而对于出租人初始直接费用 也是为了租赁交易事项的形成并获得以后各期租赁收入所 发牛的必要支出，其性质实质上也是一种资本性支出，因此 对于出租方承担的初始直接费用也应当资本化处理，与承租 人相应的资本化对象是出租的融资租赁资产。其次是债权。 根据我国现行准则规定，在租赁开始日，对于出租人的初始 直接费用，采用了计入应收融资粗赁款，由承租人承担的处 理方法。在这里初始直接费用资木化的对象是应收融资租赁 款。最后一种应该属于资本化与费用化的权衡，实质也是资 本化，即将初始直接费用先计入长期待摊费用，然后将其在 租赁期内进行分摊。 二、会计处理方法的比较分析 （一） 费用化 费用化的观点认为如果初始直接费用较少，影响不大， 可以在发生当期一次性计入当期损益。费用化的处理方法简 单易懂，可操作性强。但是从初始直接费用的性质来看，它是 出租人为了得到后续的租金收入而发牛的支出，受益期较 长，如果将其一次性计入当期费用，是不符合会计原则的。因 此目前多数学者赞成将初始融资费用先予以资本化。 （二） 资本化 计入长期待摊费用。如果初始直接费用较大，先计入 长期待摊费用，在租赁期内进行分摊，一般需要遵循配比性 原则，对初始直接费用按照收入确认的比例进行分摊。这种 做法容易理解，但是影响租赁内含利率的计算。国际会计准 则采用的是这种观点与费用化观点的综合，认为融资租赁的 初始直接费用是为了形成财务收益而发生的，既可在收益中 直接确认为费用，也可以在租赁期内分摊。其他国家及地区 的准则规定中，对于出租人为融资租赁而发生的初始直接费 用，也存在直接计入当期费用和在租赁期内分摊两种处理方 法。 计入融资租赁资产。赞成该观点者认为，在初始青接费 用发生时，借记“融资租赁资产 初始直接费用”，贷记“银 行存款”，在租赁日再做借“长期应收款 应收融资租赁 款”、“未担保余值”，贷“融资租赁资产 公允价值”、“融资 融资租赁出租人初始直接费用 会计处理方法探析 ■ /吕敏蓉 业务与技术 CKYJ （2011年第5期） 租赁资产 初始直接费用”、“未实现融资收益”。这样做符 合租赁内含利率的定义，对未实现融资收益可以按照租赁内 含利率进行分摊，实现了初始直接费用在后续租赁期由租金 收入得到补偿。但是，这种做法无法正确反映融资租赁资产 的实际价值，使得出租人融资租赁资产的价值比公允价值要 高。 计入应收融资租赁款。根据我国现行准则第十八条规 定，在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收 款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值, 同时记录未扌H保余值；将最低租赁收款额、初始直接费用及 未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收 益。这种做法有几个不合理的地方：一是对于应收融资租赁 款难以理解。融资租赁款应该是属于企业的一种应收款项， 即企业拥有的将来获取现款、商品或劳动的权利。那么，对于 出租方来说，如果确认了一项应收款项，至少有对方承诺应 付，而这个出租人自己发生的初始费用，一般而言承租方是 不会承担的。如果现实中实际出现了承租人承诺补偿，那么 往往也是以后续租金的形式予以补偿，出租方确定租金费用 的时候也会考虑到这个费用