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会计规范机制的缺陷及完善措施之我见 　　【摘要】会计功能的实现必须依赖于会计规范机制的有效运行。会计信息之所以能取信于市场，是因为会计信息的产生过程有各项会计规范，如会计准则、会计制度、信息披露规则、会计立法以及會计职业道德规范等一系列旨在保证信息质量的具体机制。本文分析了会计规范机制的构成要素，对我国会计规范机制效率低下的形成、表现、会计规范机制的缺陷及原因等进行了剖析，并在最后探讨了防范措施。 　　【关键词】会计规范机制缺陷完善措施 　　会计信息失真问题在我国乃至世界都是不好处理的问题，会计规范对会计信息的作用不见增强，这其中不乏会计规范机制效率低下的原因。 　　一、我国会计规范机制缺陷释析 　　（一）充分博弈的缺乏和程序性的不足 　　会计信息规范性失真是由会计规范本身引起的，原因直接而明显。但20多年来，我国会计规范正走向科学和完善，并与权威性日益提高的国际会计准则具有趋同性。潘琰、陈凌云等的实证研究表明，按照我国会计准则编制的会计盈余比国际财务报告准则（ifrs）的会计盈余更具决策有用性。王建新的实证研究也表明，我国会计准则与ifrs本身形成的盈余管理不存在显著性差异，这足以证明我国目前会计规范的高度国际化，并从一定程度上判定我国会计规范质量较高。但这并不能说明我国会计规范机制完美。 　　由于相关利益集团充分博弈的缺乏和制定程序性的不足，使我国现行规范制定模式和程序在一定程度上使盈余管理约束弱化。我国经济体制的历史积淀，使公司股权过于集中的顽疾很难在短期内克服，大股东以股权优势操纵董事会，监督经理层，中小股东等方面只能凭借公开的会计信息行使其所谓的权力。因此，我国大股东具有与公司更大的利益一致性，拥有更多的信息优势。从某种意义上说，传统信息供需双方的博弈已经转变为经营者（信息供给方）、大股东操控的董事会（内部利益相关者）及外部利益相关者三方的博弈。这一格局的盈余管理不仅仅是以经营者为核心，经营者与大股东合谋，损害外部相关者的利益已成为可能。公司治理的制衡作用下降，经营者的盈余管理更加隐秘，监督成本上升。但会计规范的合作性博弈，即会计规范主客体各方能完全按某种特定的策略行事的博弈，恰恰能够降低监督成本。因此，不难推断，造成盈余管理过度和盛行的原因之一是我国会计规范机制效率低下，不能遵照会计规范的意图使信息提供者按要求提供客观信息。 　　在合作性博弈中形成各方自愿遵循的会计规范，其在形成过程中的程序性要求必定要遵守，如果制定会计规范所要求的某个环节或者某个条件被忽略，原本就被认定为不完全契约的会计规范更加不易被各方所接受。由于外在环境的复杂性和不确定性，以及合约当事人的机会主义和风险规避、信息不对称和不完全性，因此合约总是不完全的。由于这种固有缺陷使会计规范制定的“程序性要求”更加迫切，因为只有这样才能从一定程度上提高博弈各方对会计规范的认可度。 　　目前我国会计准则起草人根据自己掌握的资料以及德勤咨询专家组提供的比较研究报告所起草的研究报告，没有向社会公众公开，会计规范向社会公众征求意见的时间也不够稳定。因此，目前我国会计规范的制定基本上是一种由少数人真正参与、相对于基层和民间层次几乎没有博弈的高端活动。 　　（二）奖罚不对称 　　理性的个体主动遵守会计规范是有条件的，即：违规成本大于收入。从我国目前被查处的会计信息失真案例来看，无一例外是其违规成本远远低于违规收入。吴联生教授（2001）曾运用模型对企业负责人和会计人员违规成本和收益进行分析，结论为：我国对单位负责人的处罚口径过窄、力度不够，对会计人员的处罚则是有效的。监管存在成本约束，而处罚所引起的福利损失对某些人来说可能是相对很轻的。 　　（三）博弈的机制不健全 　　首先，博弈人员代表性不足。会计规范既有方法、程序和技术性的评价与选择问题，又有利益的协调问题，因此其制定人员应是各种利益群体的代表。但我国规范制定人员代表性不足，所代表的利益主体比较单一，缺少执业经验。从起草小组到核心小组的所有成员，基本都是技术型的政府官员，他们仅仅是政府机构以及基于国有资本所有者的利益代表，缺乏其他经济成分的代表参与，这些经济成分的利益没有在会计规范中得到重视，他们便会采取各种方式钻会计规范的纰漏，甚至不惜违规，使会计信息的合法性更加脆弱。 　　其次，博弈机制缺乏独立性。我国的会计准则制定机构为财政部会计司，这是未经博弈的结果，而且其官方身份可能对各方利益顾及不周，节约谈判成本和交易成本的同时也提高了运行成本和监督成本。从过去的实践状况来看，准则制定征求意见难以得到重视，更难在规范中得以体现。虽然从2003年开始，会计规范制定机构出现了质的变化，成立了财政部会计准则委员会，