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我国企业商誉后续计量方法探析 作者：任永平 钟洁晴 来源：《财会月刊 · 上半月》 2022 年第 02 期 【摘要】在对商誉后续计量方法进行系统分析的基础上，利用 Wind 数据库提供的商誉数 据，结合手工采集的年报数据，分析 2022 年企业会计准则实施以来（ 2022～2022 年）我国传 媒行业上市公司商誉的形成、减值情况，结合减值测试法与系统摊销法各自的优点，设计出三 种新的后续计量方法，并代入行业真实数据进行验证和对照，发现采用前 3 年系统摊销、 3 年 后并行的方法更能缓解市场波动并抑制赢余管理。 【关键词】商誉；后续计量；减值测试；系统摊销 【 中图分类号】F233【 文献标识码】A【 文章编号】 1004-0994（ 2022）03-0054-6 2005 年我国推进的股权分置改革掀起了企业合并的大潮 ，从而不可避免地产生了大量合 并商誉。 同时 ，我国 也开始实行企业会计准则（ 2022 年），对商誉后续计量采取减值测试而 非系统摊销的方式 。Wind 数据库显示 ，2022 年全部 A 股公司的商誉净值仅为 358 亿元 ，2022 年突破了 1 万亿元 ，2022 年达到了 1.3 万亿元 。商誉在报表上是一项企业资产 ，但是当其发生 减值作为资产减值损失时 ，会对企业利 润造成重大的影响 。2022 年仅 A 股市场公司的商誉减 值就突破了 100 亿元 ，2022 年增长为 368 亿元 ，而 2022 年突破了 1667 亿元 。商誉减值的 巨幅 增长令人震惊 ，其中可能包含的赢余控制更令人耽忧 。商誉这项资产 ，其价值变化究竟有何规 律？如何在反映商誉实际价值的前提下最大限度地抑制公司的赢余管理动机？为了厘清这些问 题 ，本文 以 A 股上市公司数据为基础进行分析，试 图探索 出一种更为平稳的商誉后续计量方 法， 既能反映商誉价值的变化规律 ，又能在一定程度上缓解公司的赢余管理行为。 一 、商誉后续计量方法系统分析 如何对商誉进行后续计量向来是会计界乃至资本市场上争论的 问题 。有观点认为 ，商誉是 企业的一项无形资产 ，其价值不会损失 ，未来为企业带来超额利润的能力也向来存在， 可 以永 久保留 。也有观点认为 ，商誉资产的价值具有高度的不确定性 ，不能单独确认为一项资产 ，基 于谨慎性原则应该在合并 当年即将注销。 显然 ，这两种观点都有点极端 ，无法反映 出商誉价值 的复杂性 。 于是 ，实 践上更为普遍的是采用系统摊销 减值测试的方式 。系统摊销观点认为 ， 商誉能为企业带来超额收益 ， 因此取得这一超额收益的成本应该与超额收益相匹配 ，以确定合 并后企業的真实收益 。减值测试观点认为 ，定期对商誉进行减值测试符合其作为特殊资产的性 质 ， 同时能够确认未来超额收益情况， 保障会计信息的可靠性。 各国在不同时期对商誉的后续计量都采用过不同的方法， 如表 1 所示 。我国 于 2022 年开 始尾随 IASB 发布的《国际财务报告准则第 3 号——企业合并》（IFRS 3）与 其修订的《国际 会计准则第36号—— 资产减值》 (IAS36), 对商誉采用减值测试法，2022年1月财政部会 计准则委员会最新发布的说明指出，目前采用的仍是这一方法。 对于商誉后续计量方法的选择，本文认为应该从两个维度进行考察。 一是要最大限度地反 映商誉价值的变化规律，同时真实地反映商誉资产的实际价值。然而，商誉价值的计量包含了 大量的会计估计和人为判断，这为利用商誉资产进行赢余控制埋下了隐患。二是要最大限度地 抑制赢余控制。由于商誉的价值不稳定，不能被看做一项永久性资产，永久保留法在价值不变 这一观点上被认为不符合会计信息要求的可靠性，也使得企业倾向于在合并中通过虚增商誉的 方式增加企业资产。而在即将注销法下，商誉虽存在却不能反映在报表上不符合逻辑，并且不 能真实反映企业的价值。但是，这两种方法都能够彻底抑制人为的后续控制。 表1 商誉后续计量的可能方法 后续计量方法 内容 理论依据 准则案例 即将注销 在合并当年一次性 注销 商誉是企业在收购时发 生的资本损失 1990年英国会计准则委员会颁布了《合并商誉的会计 处理》,将即将注销法作为一种商誉后续处理方法 系统排销 在一定年限内均衡 摊销 资产未来盈利能力会逐 年降低，应在法定的受 益期内进行摊销 1990年英国的《合并商誉的会计处理》中也将商誉在20 年内摊销作为一种选择方法，1998年的IAS 22曾经规定 排销期以20年为限，1970年美国的APB 16和APB 17 规定摊销期最长为40年，1998年我国《企业会计准则 ——企业合并》