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高新技术企业研发费用的会计处理 财政部2006年通过的《企业会计准则》第6号对企业的会计处理进行了重大变化，并将企业研究和开发支出划分为研究阶段的支出和开发阶段的支出，并将这些支出纳入投资项目和资产项目，这对创新型企业有重大影响。本文立足于新会计准则,分析了高新技术企业研发费用的会计处理。 一、 研发费用的会计处理 研发费用是研究开发费用的简称,即为研究开发所耗用的物质和资源,包括人力成本。研究与开发费用包括从事研究和开发活动人员的薪金、工资和其他有关的人工费用、研究和开发过程中所消耗的材料和劳务费用、所使用的不动产、厂房和设备的折旧及间接费用、使用的专利权和许可证费用的摊销费用等。伴随着知识经济时代的到来,国际经济一体化的形成以及由信息技术推动的经济变革的迅猛发展,各企业依靠新的发现、发明、研究和创新,增强竞争力和企业发展的后劲,不断加大在研究与开发上的投资力度,研究与开发费用占企业所用资金份额呈不断增长趋势。因此,对研发费用的会计处理也提出了新的要求。 概括而言,研发费用的会计处理主要有三种方法: (一)完全费用化。即不管研发是否成功以及研发费用金额,直接确认为当期损益。完全费用化主要是出于谨慎性原则的考虑,因为研发费用带来的未来经济利益具有重大的不确定性。另外,完全费用化研发费用的会计处理比较简单,没有无形资产的后续摊销等问题。国际上对研发费用完全费用化的国家主要以美国为代表。美国财务会计准则公告第2号中规定:当期发生的研究与开发费用全部作费用处理,计入当期损益,研究开发活动结束后不论成功与否,均不确认为无形资产。我国2001年颁布的《企业会计准则——无形资产》(旧的会计准则)基本依据美国的会计准则第2号公告,也是实行费用化处理研发费用,即自行开发并依法申请取得的无形资产,其入账价值应按依法取得时发生的注册费、律师费等费用确定;依法申请取得前发生的研究与开发支出应于发生时确认为当期费用。 (二)部分费用化,部分资本化。即对符合相关条件的研发费用计入资本成本,即入账价值,在后续使用期间进行摊销将其计入当期损益;对不符合一定条件的研发费用实行费用化,直接计入当期损益。国际上采用这种方法的国家比较多,如英国、法国等。英国在标准会计惯例公告第13号中规定:研究费用应在其发生的当期确认为费用,开发费用如满足特定的标准,即表明这些费用很可能产生未来经济利益,应确认为资产,即资本化。国际会计准则第9号中的规定和英国类似,也是主张研究费用应在其发生的当期确认为费用,开发费用如符合规定的资产确认标准,就应确认为资产,否则均应在发生的当期确认为费用。我国2006年颁布的新的会计准则也采用此种方法。 (三)完全资本化。即将研发费用在发生期内归集起来,等到开发成功取得收益时开始予以摊销。对研发费用完全资本化主要是出于稳健性原则和匹配原则的考虑,认为研发费用在将来必然带来经济利益,因此应该确认为资产。国际上采用此类方法的国家不多。 从以上阐述可以看出,部分费用化、部分资本化的会计处理方法较为广泛接受,是一种国际趋势。 二、 开发费用的会计处理 (一)我国对高新技术企业研发费用会计处理的历史沿革。我国对研发费用的会计处理方法,大概经历了两个过程:完全费用化和部分费用化、部分资本化。 我国2001年发布的《企业会计制度》及《企业会计准则——无形资产》(以下统称旧准则)的规定:企业自行开发并按法律程序申请取得的无形资产,只按依法取得时发生的注册费、聘请律师费等费用作为无形资产的成本,而对在研究与开发过程中发生的材料费用、直接参与开发人员的工资及福利费、开发过程中发生的租金及借款费用等,则直接计入当期损益。 2006年颁布的新准则充分借鉴了《国际会计准则第38号——无形资产》,将企业内部研发活动划分为两个阶段——研究阶段和开发阶段,对应两个阶段的支出分别为研究阶段支出和开发阶段支出,并对会计处理作出如下规定:研究阶段的支出,应当于发生时计入当期损益;开发阶段的支出,同时满足下列五项条件的,才能确认为无形资产:其一,完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性;其二,具有完成该无形资产并使用或出售的意图;其三,无形资产产生经济利益的方式,包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场,无形资产将在内部使用的,应当证明其有用性;其四,有足够的技术、财务资源和其他资源支持,以完成该无形资产的开发,并有能力使用或出售该无形资产;其五,归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。 从以上阐述可以看出,新会计准则的颁布,充分体现了与国际接轨的趋势。同时,笔者认为,新会计准则对研发费用的处理有着重要的作用和意义。首先,能够充分刺激企业的自主创新,激发企业研发的热情。研发费用的增长是一种趋势,对研发费用采取部分资本化的会计处理方法,可以增