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《政府会计制度》下高职科研成本核算研究

引言

2019年1月1日，行政事业单位全面实施《政府会计制度》。该制度建立了双基础、双分录、双报告的会计核算新模式，基于权责发生制下的财务会计能更加真实、完整地反映核算主体的运行成本和经营状况。2021年1月1日，财政部制定的《事业单位成本核算基本指引》在各事业单位全面执行。2022年5月，财政部相继起草了《事业单位成本核算具体指引——科学事业单位（征求意见稿）》《事业单位成本核算具体指引——高等学校（征求意见稿）》。这些举措旨在促进事业单位提高成本意识，加强成本核算工作，提升单位内部管理效率。高职院校作为事业单位，为满足内外部管理要求，推动精细化成本核算改革是大势所趋。站在自身角度，全面推进科研项目成本核算工作，能够有效反映科研项目研究过程各环节的真实成本，避免科研资金出现流失、虚假情况；对政府部门而言，能对科研项目实施有效监督，发挥国家宏观管理职能，做出科研项目经费投入决策；对社会、企业而言，能综合评估高职科研项目，考量企业投入经费的价值。因此，本文以湖南省M高职院校为样本，运用作业成本法理论，归集、计算及分摊科研项目成本，以期强化该类院校成本核算意识，克服传统科研核算粗糙性，提升科研财务协同管理水平。

一、《政府会计制度》下高职院校科研成本核算概述

《政府会计制度》实施前，各高职院校以收付实现制为基础进行会计核算，未设置成本费用科目，缺乏成本核算的理论依据和基础。《政府会计制度》下，基于权责发生制的财务会计分为“收入”“费用”等5大基本要素，其中费用是成本核算的基础和来源。该制度依据各事业单位主要经济业务活动性质，科学、合理地设置了三个明细科目即业务活动费用、单位管理费用、后勤保障费用。按照高校现有教学、科研两大职能，业务活动费用分别设置教育费用、科研费用两个二级明细科目；为满足成本核算需要，单位管理费用科目下设了行政管理费用、后勤保障费用、离退休费用等二级明细科目。这些细化的费用科目从理论基础上为科研成本核算提供了可能。显而易见，教育费用与学校教学活动相关，应计入教育成本，而科研费用是本文的成本核算范围。与科研活动紧密相关的行政管理费用、后勤保障费用应纳入间接成本核算范围。离退休费用不在本文核算范围。总之，《政府会计制度》夯实了科研成本精细化管理的制度基础。

本文研究的高职院校科研成本主要由两部分构成：一是直接成本，指已消耗的资源能直接确定是某科研项目耗用，主要包括业务费、设备费、劳务费等直接与项目研究相关的费用；二是间接成本，是指项目实施过程中发生的与科研项目无直接相关，由教学和科研共同分担或者多个项目共同产生的需分摊计入的成本，如校科研管理部门和财务部门等部门人员经费，房屋场地和仪器设备的使用费用等。直接成本的核算简单明了。相对而言，间接成本的核算内容繁杂，核算方法多样，部分因素难以量化，上述不同程度地增加了科研成本核算的难度，主要表现有：1.构成复杂。间接成本包含人员经费、共同耗费需要分摊的公用经费。2.分摊方式复杂。这是由间接成本消耗主体和费用产生单位共同决定的。高校兼具教育和科研两大职能，如何科学、合理地把财务管理部门、后勤管理水电费等间接成本分摊至教育、科研，是一个较为棘手的问题。

二、M高职院校科研成本核算实践应用

M高职院校是湖南省教育厅直属高校，为教育部认定的“双高计划”第一轮建设单位。M校近年来科研事业收入呈现井喷式增长，2021年科研事业收入604.3万元，是2017年的15.5倍（见图1）。M校共有11个二级学院，科研仪器设备总值1699万元，科研项目574个，2021年项目支出总额646.42万元。

图1M校2017-2021年科研事业收入单位：万元

（一）直接成本核算

直接成本由业务费、劳务费、设备费等可直接划入具体项目的成本费用构成。科研项目A、B预算总额分别为6万元、10万元，直接成本分别为3万元、8.94万元（数据来源科研项目明细账）。

（二）间接成本核算

间接成本可分为科研项目组人员工资及绩效支出、管理部门分配进入的人员经费及运行经费、分摊进入的水电费、信息辅助费、房屋建筑物及设备折旧五部分。考虑高职院校科财务管理水平现状，本文采用作业成本法对间接成本进行分摊，首先确定了行政管理、信息辅助、后勤保障三大作业中心，明确了各作业中心的作业内容及作业动因，再归集各作业中心的应分配的成本费用，然后按照作业动因计算作业动因分配率，分配至各科研项目中，最后汇总计算可得各科研项目的间接成本（见表1）。

表1作业中心与作业动因

1.科研项目组人员工资及绩效支出

科研项目组人员工资等于各项目组成员工资总额乘以项目投入时间比。经查各科研项目合同书，项目A、B分别由3名、4名研究人员构成，根据他们在项目研究所花的时间比例乘以工资总额，然后进行加权计算，得出分摊