合并商誉减值会计研究.pdfVIP

摘 要 随着改革开放的深入，中国经济实力逐步增强，中国企业国内外并购业务 不断增加，并购产生了大量的合并商誉。如何处理这些并购产生的商誉引起了 会计理论界与实务界的广泛关注。企业会计准则第 8 号《资产减值》借鉴了国 际会计准则的处理方式，要求每年对商誉进行减值测试，该准则最大的亮点就 是改变了商誉计量模式：由过去的直线摊销改为减值测试。 首先介绍研究商誉减值会计的背景及目的。由于会计准则对商誉后续计量 的处理方法改变，中间缺乏过渡过程，容易产生了几个问题：首先，短期内对 企业的损益影响巨大，因为减值测试不一定会减值，但摊销每年都会影响损益； 其次，减值测试的方法选择赋予管理层较大的自主性，可能成为利润调节的杠 杆。因为减值测试建立在资产公允价值基础之上，而在资产公允价值很难获得 的情况下，采用折现法的未来预测容易受到主观因素的影响；最后，商誉减值 测试对财务人员素质要求被提高到一个新的层次，他们要从记账中脱离出来， 需更多了解经济环境、行业发展、企业战略，才能做出合理的职业判断。本文 试图通过对商誉的理论研究，进而探讨商誉减值测试的方法，并通过实践过程 发现一些问题，为完善合并商誉减值会计规范提出建议，以期促进商誉减值会 计的发展。 然后介绍商誉基本理论和计量基础。对合并商誉减值会计的研究，首先要 对商誉的基础理论进行研究。据有关学者考证，商誉作为一项商业词汇，出现 在16世纪。关于商誉性质的争论由来已久，但是商誉问题最开始并未受到会计 界的重视；相反，受到法律诉讼的影响，司法界首先关注商誉，并给出了最初 的定义，认为商誉是与企业相关联的好的名称、声望、利益和好处。19世纪末 到20世纪初，商誉问题才受到会计界普遍的关注，开始了对商誉理论研究。会 计理论界关于商誉本质的认识最为权威的是美国著名会计理论学家亨德里克森 1977年在其专著《会计理论》中将商誉理论总结为“三元论”：即好感价值观、 超额收益观和总计价账户观。商誉作为一项不可辨认的长期资产，后续计量有 三种观点，一是直接注销法，即将商誉确认之后立即注销；二是直线摊销法， 3 即将商誉分期摊销，这是最广泛接受的方法；三是减值测试法，即按照减值测 试的结果对商誉进行计量，目前大多数国家都采用此方法计量商誉。 第三部分介绍商誉减值会计处理，重点讨论商誉减值测试的方法。这里所 说的会计处理，并非停留在记账处理上，而是指商誉后续计量中面临的商誉减 值测试，因为商誉减值测试结果才是会计处理的基础所在。企业在进行商誉减 值测试时，简单的可以归纳为两个步骤：一是判断资产减值迹象；二是估计商 誉的可回收金额，即减值测试。 资产减值迹象的判断较为抽象，从外部环境变化与内部环境变化来判断资 产是否具有资产减值迹象。外部环境变化指资产价格下跌、市场变化带来不利 影响、市场利率提高等；内部环境变化指资产陈旧、过时、经营效果低于预期、 资本性开支超过预算等。 合并商誉减值测试是通过比较商誉的可收回金额与账面价值，来判断商誉 是否需要减值。商誉的可收回金额离不开资产的可收回金额，由于商誉本身不 能带来收益，商誉应当结合相关资产组或资产组组合进行减值测试，进行减值 测试之前需要将商誉按照合理的方法分配到产生协同效应的资产组或资产组组 合中。资产的可收回金额的确定有两种方式：第一种方式是以资产的公允价值 减去处置费用的净额，称之为以公允价值为基础的可收回金额。资产的可收回 金额的要获得市场价值，而非以企业本身情况确定的价值，它需要按照公平交 易价格、买方出价、自愿交易双方确定交易价格的顺序确定。然而，资产的公 允价值并不容易获得，因此，大多数情况下，都采用第二种方式，即未来现金 折现法，称之为以未来现金流量现值为基础的可收回金额。以折现方法确定可 收回金额，最重要的是要预测未来现金流量，除熟悉企业内部情况外，还要了 解市场环境、行业发展状况等才能做出合理的判断；同时，折现率选择也尤其 重要，折现率有较多种方式确定，常用的是资产的市场利率、企业加权资金成 本，也可以利用资产定价模型计算折现率。 第四部分介绍合并商誉减值测试的应用。通过分析上市公司减值测试披露 情况，由于上市公司信息披露不足难以判断企业减值测试的的实质，指出了商 誉减值测试过程遇到的实际问题，提出了将企业估值技术运用到商誉