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企业环境成本计量研究 徐 泓 余立峰 内容提要 为了人类的可持续发展，实现人与自然的平衡与和谐，必须在经济进步与社会可持续发展之间寻 找平衡点，这就需要企业计量环境成本。本文在深刻分析环境成本内涵的基础上，定义环境成本；按照会计核算的 特点将环境成本分为 已核算环境成本和未核算环境成本；根据 《中国绿色国民经济核算研究报告》设计环境成本计 量模型，对环境成本进行计量。 关键词 环境成本 已核算环境成本 未核算环境成本 中图分类号 ：F275．3 文献标识码 ：A 文章编号：1000—7636(2013)08—0l16—05 经济和社会生产力的迅猛发展在很大程度上以掠夺式开发 自然资源和对环境的破坏为代价 ，于是人们开始 关注环境保护问题 ，试图计算企业的环境成本，并将其纳入国民经济核算体系。如 1941年，美国学者首次采用费 用支出法计算森林和野生生物的价值。此后学者们致力于某项环境成本的计量方法研究，最具权威的当属 1999 年 日本环境厅颁布 《关于环境保全成本的把握与披露的指导要点》文件 ，对企业环境保全成本进行了细分，并给出 了有关环境保全成本的具体核算细节。近年来中国少数上市公司也开始计算环境成本，即以排污费、水土流失补 偿费、矿山环境治理恢复保证金等作为环境成本。 从中国环境成本的计量方法和内容分析 ，最主要的问题是现有环境成本的内涵不清晰。一般认为环境成本 仅是企业实际支付的与环境有关的费用，如排污费、水土流失补偿费、矿山环境治理恢复保证金等，不包括消耗 自 然资源的价值和社会、政府为保护环境支付的费用。这种理念产生的直接后果是：(1)资源产品成本偏低，不包括 环境成本 ，不能反映企业对环境资源的实际耗费，由此计算的补偿不反映实际的耗费；(2)产品成本不真实，导致 资源产品价格不合理，资源企业的利润偏高，影响了企业之间的公平；(3)环境成本只包括货币支付 的相关费用， 导致环境采用收付实现制确认、计量，并直接计入当期损益 ，基本不能满足会计信息使用者的需要。 本文在深刻分析环境成本内涵的基础上，定义环境成本 ，根据会计核算的特点对环境成本进行分类，并结合 各类环境成本进行计量。 一 、 环境成本的内涵 总成本理论认为产品成本应该包含生产经营过程中为生产产品所发生的一切耗费，即物化劳动成本、活劳动 收稿 日期：2013—06—21 作者简介：徐 泓 中国人民大学商学院教授 ，北京，100872； 余立峰 中国环境保护部对外合作中心副主任兼总会计师，北京，100006。 116 会计与审计研究 成本 、环境成本。物化劳动成本是生产过程中耗费的物质资料的货币表现；活劳动成本是生产过程 中耗费劳动力 的货币表现；环境成本是耗费自然资源价值和相关生态资源的价值表现。 依据总成本理论 ，将环境成本定义为在某一项商品生产活动 中，从资源开采 、生产、运输、使用、回收处理 ，解 决环境污染和生态破坏所需的全部费用。环境成本从发生过程看，包括 ：(1)为减轻对环境的污染而事前予以开 支的成本，如环境资源保护项 目的研究、开发、建设、更新费用 ；社会环境保护公共工程和投资建设、维护、更新费 用中由企业负担的部分 ；企业环保部门的管理费用等。(2)企业生产过程中发生自然资源耗减成本和恶化成本的 环境成本。 自然资源耗减成本是指企业生产经营活动中耗用的自然资源的成本 ；恶化成本是指因企业生产经营 造成环境恶化增加的成本 ，如水质污染导致饮料厂的成本上升。(3)为减轻环境污染发生的后续成本，如恢复成 本和再生成本。恢复成本是指对因生产遭受的环境资源损害给予修复而引起的支出；向再生成本是指企业在经 营过程中对使用过的环境资源使之再生的成本 ，如造纸厂、化工厂对废水净化的成本。 总成本理论定义的环境成本应是广义的，既包括本企业支付的各种与环境相关的费用，也包括社会、政府为 保护环境支付的费用；既包括物化劳动、活劳动耗费，又包括 自然资源的耗费和环境降级费用。 二、环境成本的分类 环境成本内部化的关键是将环境成本纳入会计核算系统，通过会计核算反映产品的总成本 ，并通过会计核算实 现其补偿。为便于核算，本文从是否纳入会计核算的角度将环境成本分类为已