关于专门借款费用资本化的探讨.docVIP

关于专门借款费用资本化的探讨 　　【摘 要】 2006年财政部颁布的企业会计准则对借款费用资本化作出了新的规定，企业为购建或生产符合资本化条件的资产而占用的专门借款与一般借款都可以资本化。而在具体实施过程中，尚未动用借款资金在资本化期间取得投资收益的会计处理仍存在一些问题。文章就这些问题进行探讨并提出相应的政策建议。 　　【关键词】 借款费用； 资本化； 投资收益 　　《企业会计准则第17号——借款费用》规定，对企业生产或购建符合资本化条件的资产而占用的专门借款，当期借款费用应予资本化，其金额等于当期专门借款实际利息费用减去资本化期间尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益；如果在资本化期间，生产或购建符合资本化条件的资产占用了一般借款，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，确定一般借款应予资本化的利息金额。尽管会计准则对借款费用资本化作出了较为详细的规定，企业可以依据准则的具体规定对当期借款费用资本化金额进行准确的计算，但是，专门借款费用资本化的计量中，关于尚未动用资金在资本化期间取得投资收益的会计处理仍存在一些问题。本文将针对这一异议进行相应的探讨。 　　一、准则规定尚未动用借款资金资本化期间取得投资收益的会计处理 　　根据会计准则的规定，专门借款费用资本化金额等于当期专门借款实际利息减去资本化期间尚未动用的借款资金取得的收益。尚未动用的资金取得投资收益的抵减，表明了企业为购建某项资产所实际付出的代价。在会计实务中，资本化期间专门借款尚未动用资金取得的投资收益可能出现三种情况：第一，投资收益大于0，小于当期实际利息费用；第二，投资收益表现为投资损失；第三，投资收益大于当期实际利息费用。笔者认为，依据会计准则对专门借款费用尚未动用资金在资本化期间取得投资收益的会计处理存在一定问题。通过以下具体例子加以详细说明。 　　例：ABC公司于20×7年5月1日正式动工兴建一幢办公楼，工期预计为1年零6个月，工程采用出包方式，分别于20×7年5月1日、20×7年9月1日和20×8年1月1日支付工程进度款1 500万元、2 500万元、1 500万元。公司为建造办公楼于20×7年1月1日取得专门借款2 000万元，借款期限3年，年利率为6%。另外在20×7年7月1日又专门借款4 000万元，借款期限为5年，年利率为7%。 　　假定1：闲置借款资金投资月收益率为0.5% 　　20×7年12月31日的会计处理： 　　专门借款资本化期间当期实际发生的利息费用 　　=（2 000×6%×8/12+4 000×7%×6/12）=220（万元） 　　尚未动用借款资金资本化期间取得投资收益 　　=500×0.5%×2+4 500×0.5%×2+2 000×0.5%×4=90（万元） 　　20×7年专门借款费用资本化金额=220-90=130（万元） 　　20×7年当期实际利息费用总额=（2 000×6%+ 　　4 000×7%×6/12）=260（万元） 　　20×7年尚未动用资金取得投资收益总额 　　=（2 000×0.5%×4+500×0.5%×2+4 500×0.5%×2+2 000×0.5%×4）=130（万元） 　　即当期资本化金额为130万元，应收利息130万元，财务费用0，应付利息260万元。当期借款费用冲减资产成本的金额为90万元。这种情况属于尚未动用借款资金取得的投资收益介于0到当期实际利息费用之间。因此，可以冲减一部分资产成本。企业当期实际承担的利息费用为资本化金额。 　　假定2：闲置借款资金投资月收益率为-0.5% 　　20×7年12月31日的会计处理： 　　专门借款资本化期间当期实际发生的利息费用 　　=（2 000×6%×8/12+4 000×7%×6/12） 　　=220（万元） 　　尚未动用借款资金资本化期间取得投资收益 　　=500×（-0.5%）×2+4 500×（-0.5%）×2+2 000 　　×（-0.5%）×4=-90（万元） 　　20×7年专门借款费用资本化金额=220-（-90）=310（万元） 　　20×7年当期实际利息费用总额=（2 000×6% 　　+4 000×7%×6/12）=260（万元） 　　20×7年尚未动用资金取得投资收益总额 　　=[2 000×（-0.5%）×4+500×（-0.5%）×2+ 　　4 500×（-0.5%）×2+2 000×（-0.5%）×4]=-130（万元） 　　而准则规定，当期每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。即如果企业当期尚未动用借款资金实现的投资收益表现为投资损失，那么损失金额