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财务主体理论研究观点综述 　　【内容摘要】财务主体的确认，是财务目标确定、财务活动管理和运营的基本前提。我国学者已对财务主体进行了较为深入的研究。本文通过梳理相关文献，总结出相关研究观点，并提出今后的研究方向。 　　【关键词】财务主体；一元性；多元性；国家财务主体 　　一、引言 　　财务活动是以明确的财务主体为核心发散展开的，财务主体的确定，会直接影响着财务行为。“如不论其主体，财务必然在经济运行中迷失方向，难以发挥其应有的功能，这就如同谈会计而不论其主体一样，会造成会计范围混乱、会计信息失真”。另外，国有企业改革是经济体制改革的核心，改革的逻辑就是明确财务主体的过程。国有企业改革面临的一系列问题都是由于财务主体的模糊而造成的。只有在财务主体明确的基础上，国有企业的改革才能够进入实质阶段。可见，财务主体理论研究非常重要。确定的财务主体不同，对财务行为的影响的差异会很大，财务行为不同，对企业价值，股东财富，社会资源配置效率的影响差异也将是巨大的。 　　纵观研究历史，我国学者对财务主体已进行了大量的研究，并主要围绕财务主体一元性与多元性问题、以及国家财务主体问题等相关主题展开。 　　二、一元性财务主体观 　　早期研究中，以汤谷良、伍中信、刘贵生为主要代表，从不同的理论和角度为起点进行了研究，认为财务主体是企业本身。 　　汤谷良（1994）从企业财权独立出发得出企业是财务主体的结论，但他认为财权在企业内部具有明显的层次划分，这一观点形成了他详细论述财务分权分层管理理论的基础。但是在他看来，由于企业才是财务主体，因此“所有者财务在企业以法人形式存在以后主要是一种监控机制，而不是一种决策机制。” 　　伍中信（1999）从财务本质的“财权流”理论出发，提出财务主体是指具有独立财权（产权），进行独立核算，拥有自身利益并努力使其最大化的经济实体，即财务主体必须具备财权独立性、经济性、目的性。以此为基础，二元化的财务主体，必然会带来二元化甚至多元化的财务目标，最终会导致企业财务无所适从，因此企业独立的财权是其作为一元化财务主体的根本保证。 　　也有学者通过区分和比较财务主体与财务管理主体的异同，提出了一元财务主体的观点。如，张捷飞（1998），徐莉萍（1999）认为：财务管理主体是根据企业内部决策机构组成，具体行使财务管理权力的机构；而当存在商品经济，有资金运动发生，企业作为法人组织，便理所当然是一个财务主体。即每个企业都是一个独立的财务主体。 　　三、多元论财务主体观 　　除上述财务主体一元性的观点之外，我国有还有部分学者认为财务主体是多元的，并主要明确了所有者与经营者两种财务主体。 　　刘李清（2000）认为，应将社会主义制度下企业财务主体确立为：所有者主体和经营者主体。就公有资产（股份）而言，出资者（或所有者）主体中国家行使准终极所有权，全民（或劳动职工）行使终极所有权，企业法人作为经营者行使独立的经营权。它们共同构成社会主义制度下企业的财务主体。 　　干胜道（2002）认为：在两权分离的现代企业，所有者与经营者都是独立的财务主体，忽视哪个财务主体都是行不通的，所有者财务主体与经营者财务主体并存。 　　吴本洲（2002）提出：只有所有者和经营者才符合财务主体的三个基本特征（独立的财权、理财上的经济性和真实的利益主体），故企业的所有者和经营者才是真正的财务主体。 　　综上可见，持多元论财务主体观点的研究者，一致认为财务主体主要有所有者和经营者。具体来说，完整的财务主体也应该可分为以下三种类型：一是资本所有者作为企业财务主体；二是劳动所有者作为企业财务主体；三是二者结合作为企业财务主体。至于何种类型的财务主体才是最佳的企业财务主体，则有赖于企业最佳所有权安排的确定。 　　四、国家财务主体观 　　对企业或盈利性组织财务主体的研究属于微观层面，我国学者还就国家管理国有资产这一宏观层面，研究了国家财务主体确立的必要性和合理性。 　　早在1986年，郭复初首次提出国家财务的概念，认为国家财务是国家本金投入与取得收益的经济活动及其形成的经济关系，其目标是以较少的国有资产占有获取最大的经济效益。该观点在《国家财务论》中得以理论化与系统化。这实际上也是认为国家有财务职能，可以作为财务主体。一般认为代表国家行使财务主体职能的应是国资委。 　　兰虹（2002）提出应积极确立与国家管理体系相匹配的国家财务主体：设置国有资产管理局、国有资产经营公司与国有资产受托管理部门、与国有资产管理部门平行的国有资产监事会，形成管理、执行、监督相互依存、相互制衡的国资管理体系，才能保证国有资本在国有经济内部正常运作，良性循环。说明其与郭复初教授持有相同观点，积极肯定了国家财务主体的作用和地位。 　　高严和毛丽华（1998）年也认为我国传统