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　　强化程序意识 促进依法治税 论 文 简 要 税法规定的实体性权力和义务是税法的核心 内容 ，但权力和义务的实现并不是随意性的要求，而是征纳双方必须按照税法规定的程序来切实保障权利和义务的实现。从这个意义上讲，税法是实体法和程序法的统一，而且偏重于程序法。在税法执行中，若只重视实体而忽视了程序，依法治税也只能是空谈。税收行政程序是为税收行政权力运行设置的一种安全装置，从根本上促进和规范了依法治税；税收实体法的实现是由税收行政程序来完成的，而税收程序合法是衡量一个税收行政行为是否合法的标志，合法的税收行政行为必将带来高的行政效率，保证执法的公正性，培育和恢复依法诚信纳税的 社会 道德秩序。特别是我国加入WTO后，在行政执法方面，也越来越向国际惯例靠拢，行政机关在行政执法中依照法定程序，体现公开、公正、公开、效率的原则要求，变得越来越重要。因此，必须增强程序意识，促进依法治税。 近几年，随着税法宣传的不断深入，人民群众的税收法制意识也在不断增强，而群众对基层税务机关和税务人员的行政行为投诉也越来越多，从投诉的内容和处理的结果看，主要原因就在于我们的执法人员重税收实体法，而忽略了其程序法，把税法看作是“治纳税人之法”、“管理法”。税法规定的实体性权利和义务是税法的核心内容，但权利和义务的实现并不是随意性的要求，而是征纳双方也必须按照税法规定的程序来切实保障权利和义务的实现。从这个意义上讲，税法是实体法和程序法的统一，而且偏重于程序法。在税法执行中，若只重实体而忽略了程序，依法治税也只能成为空谈。下面笔者试从税收行政程序法的性能和意义上浅析促进依法治税始从强化程序意识做起。 程序，从 法律 学的角度来看，主要体现为按照一定的顺序、方式和手续来作出决定的相互关系。税收行政程序包括行政行为的方式、步骤，以及实施这些方式、步骤的时限和次序。 一、税收行政程序是为税收行政权力运行设置的一种安全装置，它将从根本上促进和规范依法治税。 在税收执法中，基层征管人员遇到最多、使用最突出的就是税收行???处罚，而税收行政处罚又有很大的自由裁量权，如《征管法》第60条规定：“纳税人有下列行为之一的，税务机关责令限期改正，可以出二千元以下的罚款；情节严重的，处二千元以上一万元以下的罚款……”在这里，罚款的幅度就是处罚中的自由裁量权，像这种自由裁量权在《征管法》法律责任一章中大量存在。这种权利的运用会产生正负两方面的效应：一方面是积极地推动作用，即行政处罚自由裁量权的运行维护纳税人的利益，维护税收秩序，创造公平的税收环境，提高税收行政效率；另一方面是对纳税人的权益可能造成侵害，从而对依法治税构成威胁。主要表现是滥用行政处罚自由裁量权。为预防和控制负效应的出现，必须对自由裁量权进行控制，那么如何控制呢？还从《征管法》第60条来说，“发现纳税人有本条款规定的行为，在责令限期改正同时，可以行政处罚。”这里“可以”不是必须，根据情况，税务机关酌情处罚，也可以不处罚，但是罚一定要是在责令改正的“同时”，在其责令“改正前”或“改正后”处罚都是违法的。由此不难看出，这一税收行政处罚自由裁量权最应该注意的就是其执法程序，并且其运行态势也表明，自由裁量权出现负效应是因为它的逆向运行或越轨运行，即不按预先设置的方式、 方法 、步骤运行。由此可见，税收行政程序是为行政权力运行设置的一种安全装置。“程序的实质是管理和决定的非人情化，其一切布置是为了限制恣意，专断和任意裁量”。这些都表明了税收行政程序在制约税收行政权力、保障法律公正、民主自由、防止税务行政执法人员滥用权力、保护纳税人的合法权益中的重要作用。也即只有税务机关严格按照程序执法，税务机关的行政自由裁量权才能得到更大程度的控制，从根本上促进和规范依法治税。 二、税收行政程序是税收实体法实现其价值的保证。 实体法既充满幅度，又僵硬死板，它不知道现实世界多么富于变化，多么生动具体，从不敢指名道姓把具体的权利或责任送给谁，也不敢在谁能够拥有实体权利时给这项权利把砣过秤确定正义的斤两。具体的实体权利如果不是通过当事人的自由取得，就只能通过法律程序由执法机关裁量认定。《征管法》只能规定对某种违反税法的行为处以××元到×××元的罚款，情节严重的，处以×××元到×××元的罚款，构成弄事犯罪的，依法追究刑事责任。但它无法确定一个在特定的时间、地点或情况下纳税人应受多少罚款或追究刑事责任。只有在具体的程序中税务机关通过各方面的调查取证，考虑各方面的因素才能具体地确定给予纳税人多少罚款，是否追究刑事责任的决定。很显然，这个处罚决定是由税收行政程序完成的。没有程序，实体法所确立的正义不会成为现实。税收程序是税收实体法实现其价值的根本保证。也就是说依法治税，就必须严格执行税收程序。 三、税收程序合法是衡量一个税收行政行为是否合法的标志 税收程