金融工具减值会计准则演进.docVIP

金融工具减值会计准则演进 　　摘 要 2014年7月24日，国际财务报告准则9号（IFRS9）发布，在金融工具的分类、计量、减值、套期会计和终止确认部分取代原有的国际会计准则39号（IAS39）。本文通过分析国际金融工具减值会计准则的发展历程并结合我国金融工具减值会计准则的现状，探讨了我国实行预期损失模型的现实挑战并给出过渡性建议 ?P键词 金融工具 会计准则 演进 中图分类号：F830.4 文献标识码：A 1金融工具减值会计理论 金融工具减值的会计处理受到金融工具分类和计量的影响，最新的金融资产、金融负债的分类和计量由国际财务报告准则9号（IFRS9）规定，替代原IAS39的相关规定。IAS39对金融资产的分类是规则导向的，将金融资产分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项以及可供出售金融资产四大类，同时根据不同的分类采取不同的减值方法；IFRS9则采取原则导向，按照商业模式（持有目的）、合同现金流特征以及公允价值的可得性不同将金融资产分为三个大类：第一类是以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；第二类是以摊余成本进行后续计量的金融资产；第三类是以公允价值计量且其变动计入其他综合损益的金融资产。相比于IAS39的多种减值方法，IFRS9对所有需要考虑减值问题的金融资产采用单一的预期信用损失模式。对于金融负债的分类和计量，IFRS9基本沿用了IAS39的规定，即金融负债仍分为按公允价值计量且变动进入损益和按摊余计量两类。不过，对于按照公允价值计量的金融负债，当报告主体由于自身信用风险增加导致金融负债公允价值下降时，IAS39将此利得确认于当期损益，于是企业自身信用质量的下降反而成就了企业价值的增加，即所谓的“自身信用”问题（own credit issue）。IFRS9提出的解决方案是，将报告主体自身信用风险变化导致的公允价值变动计入其他综合收益，且在2018年IFRS9生效之前，企业无需全盘转向IFRS9即可提前运用这一规定 2金融工具减值会计准则发展历程 金融工具减值会计准则经历了一个从无到有、由简入深的不断完善的过程。根据减值确认标准的发展，大致可以分为三个阶段。第一阶段，缓慢推进。20世纪初，美国会计学会在《影响公司报告的会计原则初探》中首次提出了“可回收金额”的概念，为资产减值确认和计量等会计问题奠定了研究基础。直到20世纪70年代初，相关金融资产减值会计准则才逐步出现。第二阶段，迅速发展。70年代初期，美国经济进入了衰退期，为了应对环境变化给会计实务带来的挑战，FASB出台了SFAS5《或有事项》，对或有损失的确认提出了“可能性标准”，这一标准的提出为减值会计的迅速发展提供了原动力。恰在这一时期，世界范围内掀起了金融自由化的浪潮，金融实务的发展要求会计准则制定机构对其会计处理制定相应的准则来规范和处理。第三阶段，合作与趋同。2001年4月IASB取代IASC成为会计准则的制定者，对先前发布的金融工具会计准则IAS32和IAS39进行了一系列的修订。FASB也进一步对金融工具准则进行修订和改进，其认为“资产减值是对资产价值的再确认”，因此这一时期对金融资产减值的探讨主要与金融工具公允价值选择权的运用相关，同时鉴于金融工具的复杂性和研究的困难性，IASB与FASB的合作与趋同成为研究的主流。2010年5月，FASB发布了《金融工具会计以及衍生金融工具和套期会计的修订》征求意见稿。2014年7月，加入金融资产减值的内容，将IAS39的“已发生损失模式”变为“预期损失模式”，同时对金融资产的分类作出修正，增加一类变动进其他综合的性金融资产。至此，IFRS9尘埃落定，在适用部分全面取代IAS39 3金融工具减值模型的变化及影响 3.1已发生损失模型 按照国际会计准则39号（IAS39）以及我国企业会计准则22号的规定，当金融资产出现明显减值迹象，并且存在客观证据时，计提减值准备，同时将减值损失计入当期损益，即“已发生损失模型”。客观证据包括：债务人的财务困境、到期资金未能偿还、给予借款人一项特殊减免等一些极端现象或者事件。计提减值损失的时点锁定在损失事由己经发生、发现并很可能或者已经造成损失时，但在此之前已经存在反映损失的信息，因此“已发生损失模型”识别损失的时机晚于金融工具质量发生变化的时间。相应地，准则规定如存在客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失时考虑的事项有关，原确认的减值损失应当予以转回，计人当期损益。但要求转回后金融资产的账面价值不得超过假定不计提减值准备时，该金融资产在转回日的摊余成本。可供出售金融资产发生减值时需要将原记入其他综合收益的累计公允价值变动转到当期损益，但转回时债务工具通过损益转回，而权