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　　我国企业碳排放权交易会计政策研究 【摘要】2013年1月，国家发改委明确七个试点地区开展碳排放权交易。本文认为，目前我国的碳排放权交易市场中存在负有履约义务的企业、投资者和公益购买者三种交易主体，他们参与交易的目的与行为方式存在较大的差别。因此，本文在主张将碳排放权单独确认为一种新的资产类型的同时，根据这三类参与主体的不同特点分别设计了不同的会计政策。 【关键词】碳排放权交易 参与主体 会计政策 一、研究背景 2009年11月26日,中国政府正式宣布到2020年将在2005年基础上减少单位GDP碳排放40% ~ 45%，政府将把这一目标作为约束性指标纳入国民经济和社会发展中长期规划，并制定相应的统计、监测、考核办法。国务院《“十二五”控制温室气体排放工作方案》中提出到2015年全国单位国内生产总值二氧化碳排放比2010年下降17%。为了达到以上的减排目标，2011年10月29日，国家发展改革委员会办公厅发布了《开展碳排放权交易试点工作的通知》，同意北京市、天津市、上海市、重庆市、湖北省、广东省及深圳市开展碳排放权交易试点。 碳排放权交易机制作为减少温室气体排放的一项有效的政策管理工具，自诞生以来已得到世界各国的广泛应用。然而，由于碳排放权交易的复杂性，国内外对于其会计处理尚未达成一致意见。企业在实务中的会计处理可谓五花八门，严重影响了会计信息的准确性和可比性。这一现象的存在增加了碳排放权交易的信息成本，影响了碳排放权市场的效率。 二、我国碳排放权交易的特征 通过对各试点地区碳交易制度设计的研究，本文总结出如下的三大特征： 其一，试点企业以在规定时间交付碳排放权的方式履约，企业持有的碳排放权可自由买卖。各试点地区都规定，纳入试点范围的企业每年通过在规定时间上缴与上一年度实际碳排放当量相当的配额来履行义务。企业出售其持有的碳排放权并不以其实际碳排放量低于持有配额为前提，即碳排放权可以实现“全流通”，而并不仅限于减排产生的“富余”部分。 其二，免费取得的碳排放权也可自由买卖。各试点地区目前在初始分配碳排放权时大部分采用无偿的方式。企业免费取得的碳排放权与通过有偿方式取得的碳排放权具有同等地位，可以在市场上自由买卖。 其三，参与主体多元化。除纳入配额管理的试点企业外，碳排放权交易试点中还引入其他的市场参与者，包括以投资机构身份参与的未被纳入配额管理的企业以及个人。同时，有的试点地区（如深圳）设立了“公益会员”制度，目的在于鼓励负有责任感的公民和社会团体在降低自身碳排放的同时，购买碳排放配额并进行注销以降低碳排放总量。 三、企业碳排放权交易会计政策研究 借鉴已开展碳排放交易系统的国家和地区的经验，大部分认为碳排放权应确认为一项资产，但对于确认为何种资产莫衷一是，主要有存货、无形资产和金融资产三种观点。本文认为，由于碳排放权交易的特殊性，将其归入现有的任何一种资产类别都无法准确反映其经济实质，因此，建议将碳排放权单独确认为一项新的资产项目。 通过前文的分析可知，在我国碳排放权交易试点中，市场的参与者除负有定期交付碳排放权完成履约义务的试点企业外，还有投资机构和公益购买者这两种参与主体。这三类参与者的权利、义务和目的完全不同，因此应采用不同的会计政策对碳排放权交易进行核算。 （一）负有履约义务的试点企业 1. 碳排放权的会计确认。我国的碳排放权交易已经在全国几个试点地区启动，负有履约义务的碳排放单位对碳排放权交易需要有一个逐渐认识的过程，试点初期一般会选用比较谨慎的交易策略，即在保证碳排放权满足自身碳排放目标的前提下开展交易。在这一决策目标下，排放单位获得的碳排放权主要用于满足企业的日常生产经营需要，类似于在生产或提供劳务过程中耗用的原材料。因此，本文主张设立新的资产科目“生产性碳排放权”以对该模式下的碳排放权资产进行确认，具体可参照现行会计准则中“存货”的处理方法并加以适当调整。 2. 碳排放权的计量。 （1）初始计量。按照不同的碳排放权取得方式分别处理： 一是有偿取得碳排放权的初始计量。排放单位通过一级市场或二级市场购入的生产性碳排放权应以发生的全部支出，包括购买价款、交易手续费、相关税费以及其他可归属于生产性碳排放权购买成本的费用作为其入账价值。 二是无偿取得碳排放权的初始计量。如前文所述，政府免费发放的碳排放权与排放单位有偿取得的碳排放权在进行交易时没有任何差别，因此该模式下排放单位获得的无偿碳排放权应予以会计确认。企业收到无偿分配的碳排放权时，应以碳排放权的公允价值作为其初始入账成本。政府发放免费的碳排放权，其目的是换取排放单位加入碳排放权交易体系并履行按时交付碳排放权的义务，而不是单纯的无偿赠予行为。因此，排放单位在将无偿取得的碳排放权确认为一项资产的同时，应确认一项负债而非收益。可在“其他应付款”科目下增设二级科目