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上市公司内部控制信息披露:现状研究和改进建议 　　摘要：随着《内部控制基本规范》和配套指引的颁布实施，我国企业内部控制规范体系已基本建成，2012 年起我国正式实施内部控制信息强制性披露制度。本文拟结合监管部门的要求，以2012年沪深两市披露的内部控制自我评价报告和审计报告的A股上市公司为研究对象，对我国上市公司内部控制信息披露的现状进行分析，以期为上市公司内部控制实践提出合理有效的建议。 关键词：内部控制 自我评价报告 审计报告 企业内部控制缺陷是导致财务舞弊的主要原因之一，内部控制信息的披露可以为财务报表使用者提供可靠性的财务报告附加信息，同时也可以促进企业改善内部控制。从上市公司实践看，由于上市公司内部控制情况各异，且对内部控制的理解不同，在内部控制自我评价报告、财务报告内部控制审计报告的信息披露方面存在较大差异。本文总结和分析了2012 年年报中以单独报告形式披露的内部控制自我评价报告和审计报告情况，并就缺陷认定、报告内容、审计问题等进行了讨论，最后提出了改进建议。 一、文献回顾 美国最早建立了内部控制信息披露制度，其研究方向大致可以分为三个方向：自愿性内部控制披露的影响因素、内部控制缺陷的决定因素以及内部控制缺陷产生的经济后果。Ashbaugh-Skaife等（2006）发现影响公司自愿性内部控制披露的因素包括四个方面：审计师独立性排名、SEC监管弹性、机构投资者的监督力度以及诉讼存在的潜在风险；Yan（2007）发现审计委员会成员的数量、审计委员会中会计专业性强的成员的数量越多，内部控制存在重大缺陷后下一年内部控制改进的可能就越大。而就内部控制信息披露的经济后果方面，主要研究了以下三个方面的经济后果：盈余管理、审计定价以及股权融资成本（Ashbaugh-Skaife 等，2008；Doyle等，2007；Hogan 和Wilkins，2006；Hoitash 等，2008；Ashbaugh-Skaife 等，2009）。 国内学者关于内部控制信息披露的研究可以归纳为以下三个方面：内部控制信息披露规则研究、内部控制评价及审核研究、内部控制信息披露影响因素研究。田高良等对2008 年深市上市公司内部控制缺陷披露情况进行了实证研究，分析影响内部控制缺陷披露的经济因素及管理者发现和披露内部控制缺陷的动机。随着2006 年《上海证券交易所上市公司内部控制指引》和《深圳证券交易所上市公司内部控制指引》的出台，国内学者大多以此为分析框架，在研究相关非金融类上市公司年报基础上，反思内部控制信息披露存在的问题并提出了建设性意见。秦冬梅（2007）分析了2006年上市公司年报中的内部控制信息披露，指出内部控制信息披露的状况有了较大改观，同时也指出出具内部控制自我评价报告的公司较少，注册会计师对内部控制评价较少并且披露质量也有待改进。陈丽琴等（2009）以上市公司内部控制信息披露为研究对象，实证研究发现，内部控制信息披露的相关规定执行效力不高，企业对内部控制规范认识不足，企业管理层隐瞒相关信息的动机很大。 上述研究为我们了解进入强制性披露时期后，我国上市公司内部控制信息披露的现状及存在的问题提供了基础。本文以2012年沪深两市披露的内部控制自我评价报告和审计报告的A股上市公司为研究对象，对我国上市公司内部控制信息披露的现状进行分析。 二、上市公司内控信息披露概述 （一）总体披露情况 截至2012年12月31日，沪、深交易所A股上市公司有2 472家，本文在选取样本时剔除了在2013年退市的三家公司，总样本为2 469家。 如表1所示，2 223家上市公司在2013年4月30日前披露了内部控制评价报告，246家未披露内部控制评价报告；1 504家上市公司在2013年4月30日前披露了内部控制审计报告，占比60.92%；965家上市公司未披露内部控制审计报告。主板1 413家上市公司中，1 168家披露了内部控制评价报告，933家披露了内部控制审计报告。中小板701家上市公司中内部控制评价报告和内部控制审计报告的披露比例分别为99.86%和 51.21%；创业板355家上市公司中内部控制评价报告和内部控制审计报告的披露比例分别为100%和59.72%。根据监管部门的要求，被纳入强制实施范围的A股上市公司共839家。其中，833家上市公司在2013年4月30日之前披露了内部控制评价报告和内部控制审计报告的比例分别为99.28%和98.33%，而非强制实施的披露比例分别为85.28%和41.66%，强制实施的内部控制评价报告披露比例比非强制实施的披露比例高出14个百分点。 （二）内部控制自我评价报告情况分析 1.内部控制缺陷。我国《企业内部控制评价指引》中仅仅提出了评价控制