公允价值计量资产负债纳税申报.docVIP

公允价值计量资产负债的纳税申报 　　一、以公允价值计量资产、负债的相关规定 　　 　　(一)税法规定(1)《企业所得税法实施条例》规定：企业的各项资产，包括固定资产、投资资产等，以历史成本为计税基础；投资资产应以取得时支付的货币资产或非货币资产公允价值及相关税费为投资成本；企业各项资产持有期间发生增值或减值，除另有规定外，不得调整该资产的计税基础；(2)财政部、国家税务总局财税[2007]80号文件规定：企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额。在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入应纳税所得额。 　　 　　(二)会计准则的规定(1)《企业会计准则第22号―金融工具确认和计量》规定，企业初始确认金融资产或金融负债，应当按公允价值计量；对于以公允价值计量且其变动计人当期损益的金融资产或金融负债，相关交易费用应直接计入当期损益；(2)《企业会计准则第3号―投资性房地产》规定：投资性房地产应当按照成本进行初始计量；有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量，计量时公允价值与其账面价值之间的差额应计入当期损益。 　　 　　二、以公允价值计量资产、负债纳税调整表的填报 　　 　　(一)格式(见表1) 企业所得税年报纳税申报表附表七 　　(二)填报(1)表的“资产种类”栏：第1行“公允价值计量且其变动计人当期损益的金融资产”=第2行+第3行+第4行；第2行“交易性金融资产”和第3行“衍生金融资产”项目，应分别填写会计上“交易性金融资产”科目和“衍生工具”科目(资产)的相关数据；第4行“其他以公允价值计量的金融资产”项目，应填写会计上“套期工具”、“被套期项目”科目中以公允价值计量且其变动直接计人当期损益的套期和被套期资产的公允价值及其他相关数据；第5行至第8行，填写以“公允价值计量且变动计人当期损益的金融负债”，包括“交易性金融负债”、“衍生金融负债”和“其他以公允价值计量的金融负债”，填报方法与以上基本相同，但“资产???为“负债”。 　　(2)表的第1列、第3列“账载金额(公允价值)”，应分别填写相关金融资产、金融负债的期初、期末的账面价值。 　　(3)表的第2列、第4列“计税基础”，应填写相关资产按税收规定可以税前扣除的金额，包括取得资产时支付的价款和相关税费，以及金融负债初始价值。(4)表中：第5列“纳税调整额”=(第4列一第2列)一(第3列一第1列)，计算结果为正数时，应为调增；为负数时，应为调减。 　　 　　 　　(三)与其他附表的关系本表第10行第5列“纳税调整额”的合计数，应填入附表三《纳税调整项目明细表》的第10行“公允价值变动净收益”项目，本表第10行第5列为正数时，填人附表三第10行第3列“调增金额”栏，为负数时，填入该行第4列“调减金额”栏。 　　三、相关事项分析 　　 　　(一)以公允价值计量金融负债的纳税调整附表七将以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产和金融负债的纳税调整同列在一张表上，在该表填报说明中又将金融负债与金融资产使用同一则“纳税调整额”的计算公式，即：第5列=(第4列一第2列)一(第3列一第1列)。这一公式对于计算相关金融资产和投资性房地产的纳税调整金额是正确的，但如果应用于相关的金融负债的纳税调整，笔者认为就用反了。如金融资产升值，意味着会计上要确认收益，假定不存在其他因素，上述公式计算结果应为负数，即应调减应纳税所得额(以下简称应税所得)，原因是税收上不承认资产增值计入应税所得而应调减。但是，如果相关的金融负债升值，意味着会计上要确认损失，假定不存在其他因素，上述公式计算结果也是负数，似乎也应调减应税所得。这样做就会出错，负债升值会计上确认损失，税收上不认可，应调增应税所得，而不是按上述公式计算结果调减应税所得。因此，附表七第5列的填报说明应改成如下内容：第5列“纳税调整额”(第1行至第4行、第9行)=(第4列―第2列)一(第3列一第1列)，第5列“纳税调整额”(第5行至第8行)=(第3列一第1列)一(第4列一第2列)。 　　 　　 　　(二)以公允价值计量的资产、负债处置损益会计与税收差异的处理以公允价值计量且其变动计入当期损益的资产、负债，正常情况下因为其账面价值不等于计税基础，因此处置时会计上的处置损益与其按税~it3g的处置所得或损失也不相等。#N_tg不能按两者差额进行调整。原因是每期填报附表七“以公允价值计量资产纳税调整”时，“纳税调整额”中已包含了相关资产、负债处置时会计上处置损益与税收上处置所得或损失的差异，如果再专门进行相关资产、负债处置损益的纳税调整，将造成重复调整而影响计税的正确性。因此