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舞弊审计审计的理性回归 　　摘要：随着市场经济环境的复杂和企业舞弊行为的猖獗，审计职业界面，临极大的挑战。本文通过对审计发展阶段的回顾和对审计职业界面，临的困境的分析，认为审计职业界为了保持其良好的职业发展，必须加强对舞弊的审计。而舞弊审计是审计的理性回归，审计从最初的账项审计阶段就已经包含了对舞弊因素的考虑。 　　关键词：舞弊审计　审计回顾　理性回归 　　 　　财务会计表报审计的目标是就所审计的财务报表的合规性、公允性以及会计处理方法的一贯性发表审计意见。因此，注册会计师在审计过程中发现了舞弊，一般是按照其独特的职业方式予以对待：建议被审计单位做出相应的调整或披露、出具管理建议书或向被审计单位管理当局报告，甚至为了避免审计风险取消审计业务约定，除此之外几乎再无其他有效的作为。企业舞弊行为的猖獗使审计职业界面临巨大的挑战，不仅使审计失败发生的几率大大增加，致使审计职业界面临更多的法律诉讼，遭受更大的审计损失，也使审计职业界面临严重的公众信任危机。为了保护投资者利益和避免审计损失，维持审计职业的健康、可持续发展，审计职业界都必须积极承担舞弊审计的责任，在审计过程中加强对企业舞弊行为的审计。 　　 　　 　　一、舞弊的定义及其动因 　　 　　(一)舞弊的定义　美国注册会计师协会(AICPA)于2002年发布的第99号《审计准则公告》对舞弊的表述是：“舞弊是一种有意识的行为，通常涉及故意掩盖事实”。国际内部审计师协会(IIA)在其《内部审计实务标准》中将舞弊定义为：“舞弊包含一系列故意实施的不正当和非法欺骗行为，这种行为是由一个组织外部或者内部的人来进行的”。我国《独立审计具体准则――错误与舞弊》中的第三条所称：“舞弊，是指导致会计报表产生不实反映的故意行为”。由此可见舞弊具有欺骗性、秘密性、危害性和目的性等特征。2005年，IAASB~240号审计准则《审计师在财务表报审计中关于舞弊考虑的责任》中认为：“舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、雇员或者第三方使用欺诈手段获取不当或非法利益的故意行为”。可以看出，舞弊是一种有目的的、故意的，为了获取不正当利益的欺骗行为。舞弊最根本的特征是故意，是一种故意的行为，这一特征也是区别舞弊与错误的关键点。舞弊的隐蔽性、危害性。舞弊的特征决定了舞弊审计的难度，这也是审计职业界推卸舞弊审计责任的主要原因。 　　(二)舞弊动因　有关企业舞弊动因的理论很多，比较典型的有GONE理论、冰山理论和舞弊三角理论。舞弊三角理论是美国研究舞弊问题的会计学家W.SteveAlbrecht与1995年提出，他认为舞弊三角形有三个顶点是：压力、机会和合理化下见(图1)，即舞弊是压力、机会和合理化三个因素综合的产物。压力是舞弊者的行为动机，有四类：财务压力、与工作有关的压力、恶习、其他压力。针对上市公司会计信息的制造者而言，他们所进行的舞弊行为常常表现为要达到某一目的或完成某些指标而对会计信息进行伪造、篡改。如企业申请上市或上市后配股、银行贷款责人的目标及企业业绩认定等。机会是能够进行舞弊而具有的时机，这主要包括：内部控制的缺乏或低效、信息不对称、会计和审计制度不健全、缺乏惩罚措施、无法评价工作质量绩效以及无能力察觉舞弊行为。合理化则是舞弊者为自己的行为找到合理的借口，是个人道德价值的判断。归纳起来主要有内因和外因，内因属于主观因素，包括：个人私欲膨胀、低劣的价值观念等；外因来自于客观环境，如激烈的市场竞争、薄弱的内部控制、不切实际的经营目标等。舞弊三角理论也是进行舞弊审计的理论来源，舞弊三角的三个顶点是舞弊风险评估的重点和思考点。 　　 　　二、国内外舞弊审计研究 　　 　　(一)国内舞弊审计　虽然现有的审计模式试图通过内部控制制度测试来减少相应的舞弊行为，但一方面它并没有把披露舞弊行为特别是披露管理层舞弊明确确定为其审计目标；另一方面审计程序和方法的缺陷使其仅仅能够发现会计技术性错误和企业中低层员工的舞弊行为，因而也不能达到真正披露企业舞弊行为的目标。财政部2006年发布的《中国注册会计师审计准则第1141号一财务报表审计中对舞弊的考虑》中规定，“注册会计师有责任按照中国注册会计师审计准则的规定实施审计工作，获取财务会计报表在整体上不存在重大错报的“合理保证”，无论该错报是由于舞弊还是错误导致”。该审计准则的颁布，明确规定了注册会计师有责任对财务会计报表中包含的舞弊行为进行揭露，改变了以往准则中容忍注册会计师对承担舞弊审计责任逃避和不作为的态度，顺应了广大社会公众要求注册会计师发现和揭露舞弊的强烈渴望。新准则采用了与国际审计准则趋同的基本原则和程序，既体现了与国际审计准则的趋同的理念，又与中国经济体制发展相适应。新的审计准则由12个部分组成，分别是舞弊的描述与特征，治理层、管理层的责任和