论实质重于形式在税务会计中应用及完善.docVIP

论实质重于形式在税务会计中的应用及完善 　　【摘要】 实质重于形式是财务会计的重要质量特性之一，但在税务会计中只是有选择的被应用。文章探讨了实质重于形式的含义，列举了其在增值税、营业税、所得税会计中的应用，并就完善其应用提出了在反避税与便于管理二者之间取得平衡、将其纳入国内普遍性税法中、加强其在税务会计中应用的学习与研究等相关建议。 　　【关键词】 实质重于形式； 税务会计； 财务会计 　　 　　一、实质重于形式的含义 　　 　　财务会计实质重于形式是指企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅以其法律形式作为会计核算的依据。交易或事项的经济实质在大多数情况下与其法律形式或人为形式是一致的，但有时也可能会出现相背离的情况。为满足财务报表信息的决策有用性，要求会计人员应当具备良好的职业判断能力，应当以实质和经济现实作为核算和反映的依据，以保证会计信息的可靠性。实质重于形式在财务会计确认、计量、记录和报告中得到普遍应用。如对融资租赁固定资产、售后回购业务等的会计处理均体现了这一原则的要求。 　　税务会计更重视法律形式而非经济实质，即对法律形式上不需要征税或可以免税的事项，只要不是人为地偷逃税行为，就可以不纳税，也无需作会计处理，而不论其经济实质如何。实质重于形式原则在税务会计中的应用，主要目的是为了防止偷税、避税行为，弥补税法漏洞，维护国家税收利益以及税法的公平公正性，其实施一般会导致企业经济利益的变动。税务会计应用该原则时仅限于税法中列举的；税法中未列举的事项，即使实质与形式不一致，也只能按法律形式进行处理，因为税法强调的是“实质至上原则”，如企业对未列举的事项按该原则作处理，就有可能因税务争议面临税务机关处罚的风险。 　　 　　二、实质重于形式在税务会计中的应用 　　 　　实质重于形式在我国税法与税务会计中的应用还比较少，主要散见于相关的税法条款中，有的是出于规范纳税的需要，有的是为了会计与税法协调的需要，更多的是基于反避税的目的。在2008年前实质重于形式原则在税法中???用较少，而且用语不是很明显，一般是相关条款中隐含该原则；自2008年新所得税法实施以来，其应用越来越普遍，既有在反避税中应用，也有的是基于会计与税法协调的需要，用语中十分明确地提出了遵循实质重于形式原则的要求。在具体的税种中，流转税中应用该原则较多的是营业税，而在所得税中应用要更多一些，因为所得税是避税与反避税开展的重点。 　　（一）实质重于形式在增值税会计中的应用 　　增值税相关条例规定，以物易物双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额及进项税额。该规定杜绝了纳税人以此方式不计收入、少缴增值税的可能，亦是“实质课税”原则的体现。与此相近的规定还有对“以旧换新”销售以及增值税八种“视同销售行为”销项税额的计税规定等。 　　（二）实质重于形式在营业税会计中的应用 　　1.营业税条例规定，企业以无形资产、不动产投资入股，参与接受方的利润分配、共同承担投资风险的行为不征税，但对于投资方不参与接受方的利润分配共同承担投资风险，只取得固定利润的行为，应作为租赁业务征收营业税，而不管其法律形式是否符合投资要求。 　　2.对营业税“应税行为”的特别规定。根据《营业税暂行条例》的规定，营业税的应税行为包括有偿提供应税劳务。但其条例中又特别规定，单位和个体经营者聘用的员工为本单位或雇主提供劳务，不属于营业税的征税范围。这是因为雇员的劳务实际上会形成单位的产品或劳务并对外提供，表面上看雇员是在为雇主或单位有偿提供劳务，实际上雇员的行为是单位经营活动的一种内部行为，通俗地讲是自己为自己干活，故按照“实质课税”的原则不予征税。 　　3.关于交通运输业从事“湿租”与“干租”的征税办法规定。国家税务总局《关于交通运输企业征收营业税问题的通知》（国税发［2002］25号）规定：航空运输业从事湿租业务取得的收入，按“交通运输业”税目征收营业税；而对航空运输企业从事干租业务取得的收入，按“服务业”中的“租赁业”征收营业税。因为湿租不仅提供了设备，而且提供了机组人员，实际上提供的是一种交通运输服务；而干租只提供设备，并因此收取费用，实际上是一种设备租赁。故依据经济实质作出上述征税规定。 　　4.关于代购代销收取手续费的征税规定。以代购行为为例，根据营业税条例的相关规定，对代理人为委托方提供的代购货物的劳务行为应征收营业税。但根据增值税的相关规定，代理人向委托人收取手续费也可看作代理人将货物销售给委托人收取的价外费用，据此，则应对其收取的手续费作为销售额征收增值税，但营业税税法明确规定对其应征收营业税。这是因为收取的手续费实际上是一种代理劳务的报酬所得，代理行为应按“服务业”征收营业税。因此，